Нормирование процентов. Невыгодный расчет от ФНС РФ

С 1 сентября 2008 г. по 31 июля 2009 г. при отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, предельная величина процентов, которая учитывается в расходах, признавалась равной ставке рефинансирования, увеличенной в 1,5 раза, – по обязательствам в рублях.

С 1 августа 2009 г. по 31 декабря 2009 г. предельная величина процентов, признаваемых расходом (включая проценты и суммовые разницы по обязательствам, выраженным в условных денежных единицах по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц), принимается равной ставке рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в 2 раза, – при оформлении долгового обязательства в рублях.

В 2009 году Минфин РФ выпустил письмо от 21.05.2009 г. № 03-03-05/91, в котором указал, что при определении предельного размера расходов в виде процентов, начисленных за третий квартал 2008 года, применяется норматив признания расходов в виде процентов, действующий на конец третьего отчетного периода (девяти месяцев 2008 года).

То есть ставка рефинансирования Центрального банка РФ, увеличенная в 1,5 раза, – при оформлении долгового обязательства в рублях и 22 процента – по долговым обязательствам в иностранной валюте.

Однако в отношении нормирования процентов в III квартале 2009 года у финансового ведомства уже противоположное мнение.

Минфин РФ считает, что при определении предельного размера расходов в виде процентов, начисленных за третий квартал 2009 г., необходимо исходить из следующего: в июле применяется норматив признания расходов в виде процентов, действовавший на тот период, т.е. ставка рефинансирования ЦБ РФ, увеличенная в 1,5 раза, – при оформлении долгового обязательства в рублях, а за следующие два месяца – август и сентябрь – ставка рефинансирования ЦБ РФ, увеличенная в 2 раза (письмо от 01.02.2010 г. № 03-03-06/1/35).

В комментируемом письме налоговики сообщили, что рассчитывать предельные проценты нужно по нормативу за каждый месяц, а не на конец отчетного периода.

Причем и за 2008 год тоже.

Письмо ФНС РФ согласовала с Минфином, что означает, что Минфин отказался от своей предыдущей версии по поводу расчета предельной величины процентов за III квартал 2008 года на конец отчетного периода.

Если налогоплательщик учел проценты за III квартал 2008 года в полуторном размере ставки рефинансирования ЦБ РФ, велика вероятность претензий со стороны проверяющих органов.

Ведь в расходы в этом случае было списано больше процентов.

В случае претензий налоговых инспекторов можно сослаться на п. 8 ст. 75 НК РФ, согласно которому не начисляются пени на сумму недоимки, которая образовалась у налогоплательщика в результате выполнения им письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым (отчетным) периодам, по которым образовалась недоимка, независимо от даты издания такого документа).

Письмо Минфина РФ от 21.05.2009 г. № 03-03-05/91 как раз и является таким письменным разъяснением, данным неопределенному кругу лиц.

То есть пеней в данном случае можно избежать.

Но представить уточненную декларацию и доплатить налог, видимо, все же придется, учитывая комментируемое письмо ФНС РФ, которое доведено до сведения налоговых органов на местах.

А теперь собственно расчет от ФНС. На примерах.

Пример. В третьем квартале 2008 года организация имела долговое обязательство в размер 10 000 000 руб. с уплатой процентов в размере 18% годовых.

Соответственно, сумма начисленных процентов по договору в третьем квартале составила:

– за июль 152 876,71 руб. (10 000 000 руб. x 18% : 365 дней x 31 день);

– за август 152 876,71 руб. (10 000 000 руб. x 18% : 365 дней x 31 день);

– за сентябрь 147 945,20 руб. (10 000 000 руб. x 18% : 365 дней x 30 дней).

В целях исчисления налога на прибыль за период 9 месяцев 2008 года организация по третьему кварталу имеет право учесть всего 341 150,68 руб., в том числе:

– за июль 102 767,12 руб. (10 000 000 руб. x 11% x 1,1 : 365 дней x 31 день);

– за август 102 767,12 руб. (10 000 000 руб. x 11% x 1,1 : 365 дней x 31 день);

– за сентябрь 135 616,44 руб. (10 000 000 руб. x 11% x 1,5 : 365 дней x 30 дней),

где 11% – ставка ЦБ РФ, установленная указанием ЦБ РФ от 11.07.2008 г. № 2037-У и действовавшая в период с 14 июля 2008 года по 12 ноября 2008 года.

Таким образом, разъясняют налоговики, в случае изменения размера норматива в течение квартала в расчетах сумм процентов, подлежащих учету для налогообложения, во всех месяцах квартала учитывается ставка ЦБ РФ, действующая на последний день квартала, а коэффициенты при нормировании используются те, которые действовали в соответствующих месяцах этого квартала до и после изменения размера норматива.

Аналогичный порядок должен использоваться в 2009 году при изменении с августа 2009 года размера норматива с 1,5 до 2 раз.

Применительно к примеру на тех же условиях сумма признанных для налогообложения процентов в целях исчисления налога на прибыль за период 9 месяцев 2009 года составит всего 428 219,17 руб., в том числе:

– за июль – 127 397,26 руб. (10 000 000 руб. x 10% x 1,5 : 365 дней x 31 день);

– за август – сумму фактических расходов 152 876,71 руб., поскольку расчетная величина норматива составит 169 863,01 руб. (10 000 000 руб. x 10% x 2 : 365 дней x 31 день);

– за сентябрь – сумму фактических расходов 147 945,20 руб., поскольку расчетная величина норматива составит 164 383,56 руб. (10 000 000 руб. x 10% x 2 : 365 дней x 30 дней),

где 10% – ставка ЦБ РФ, установленная указанием ЦБ РФ от 29.09.2009 г. № 2299-У и действовавшая в период с 30 сентября 2009 года по 30 октября 2009 года.

ФНС напомнила, что в соответствии с изменениями, внесенными в п. 8 ст. 272 НК РФ Федеральным законом РФ от 24.07.2009 г. № 281-ФЗ, с 2010 года при нормировании размера процентов будет использоваться ставка ЦБ РФ, действующая на конец каждого месяца, то есть нормированию по соответствующей ставке ЦБ РФ будут подлежать суммы процентов, начисленных за месяц.

Так, при определении предельной величины процентов, например, за I квартал 2010 года, необходимо принимать ставки рефинансирования ЦБ РФ, действовавшие на конец, соответственно, января, февраля и марта.