Организация реорганизуется. НДС не восстанавливать. Решение ВАС РФ

Тематики: НДС

О признании недействующими абзацев 23 и 26 раздела 2.1 Инструкции, утвержденной приказом МНС РФ от 21.01.2002 № БГ-3-03/25

Решение Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15 июня 2004 г. № 4052/04

Суть дела

В ОАО производится реорганизация общества в форме выделения из его состава юридических лиц, в подтверждение чего им представлен протокол общего собрания акционеров.

Вновь создаваемым организациям передается имущество общества, приобретенное в период с 1994 по 2002 годы.

Номенклатура основных средств, передаваемых одному из вновь образованных юридических лиц, содержится в акте основных средств.

Приказом МНС РФ от 21.01.2002 г. № БГ-3-03/25 утверждена Инструкция по заполнению декларации по налогу на добавленную стоимость и декларации по налогу на добавленную стоимость по операциям, облагаемым по налоговой ставке 0 процентов.

В абзацах 23 и 26 раздела 2.1 названной Инструкции МНС РФ установило следующие положения, касающиеся налоговых вычетов, относящихся к суммам налога, уплаченным налогоплательщиком по принятым к учету товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, ранее включенным в налоговые вычеты и подлежащие восстановлению:

– по строке 370 раздела 2.1 декларации показывается подлежащая восстановлению сумма налога по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, использованным в данном налоговом периоде при осуществлении операций, не признаваемых объектом налогообложения или не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения), а также фактически используемым при выполнении с 01.01.2001 г. строительно-монтажных работ хозспособом, обоснованно включенная в предыдущих налоговых периодах в вычеты по соответствующим строкам;

– при отражении по строке 370 раздела 2.1 декларации сумм налога, ранее правомерно принятых к вычету по основным средствам и нематериальным активам, в данную строку включаются суммы налога, исчисленные с остаточной стоимости основных средств или нематериальных активов (без учета переоценки), не использованной для налогооблагаемых операций.

По мнению ОАО, обратившегося в Высший Арбитражный Суд РФ, МНС РФ в оспариваемых положениях нормативных правовых актов понуждает общество уплатить в бюджет суммы налога на добавленную стоимость, ранее на законных основаниях принятые к вычету в налоговых декларациях и относящиеся к указанному имуществу.

Оспариваемыми нормами МНС РФ дополнило законодательство Российской Федерации о налогах и сборах, установив норму по восстановлению налогоплательщиком налога на добавленную стоимость в случаях, не предусмотренных НК РФ.

Позиция МНС РФ

В оспариваемых абзацах МНС РФ разъяснило применение п. 3 ст. 170 НК РФ.

Согласно п. 2 ст. 170 НК РФ суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, либо фактически уплаченные при ввозе товаров, в том числе основных средств и нематериальных активов, на территорию Российской Федерации, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в частности, в случае приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации (передаче) которых не признаются реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с п. 2 ст. 146 НК РФ.

П. 3 ст. 170 НК РФ установлено, что в случае принятия налогоплательщиком сумм налога, указанных в п. 2 ст. 170 НК РФ, к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ, соответствующие суммы налога подлежат восстановлению и уплате в бюджет.

По мнению МНС РФ положения этой нормы указывают на необходимость восстановления суммы налога на добавленную стоимость и отражения этой восстановленной суммы в налоговой декларации в случае, если вычет налога был применен по товарам (работам, услугам), приобретенным для осуществления операций, подлежащих налогообложению, а затем приобретенные товары (работы, услуги) были использованы для операций, которые не подлежат налогообложению (не признаются объектом налогообложения).

Позиция ВАС РФ

Согласно п. 3 ст. 39 НК РФ передача основных средств и (или) иного имущества организации ее правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации этой организации, а также передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер (в частности, вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ), не признаются реализацией товаров, поэтому для целей главы 21 НК РФ названные операции не являются объектом налогообложения (п.п. 1 п. 2 ст. 146 НК РФ).

Суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (в том числе основных средств), учитываются в стоимости таких товаров (в том числе основных средств) в случаях приобретения товаров (в том числе основных средств) для производства и (или) реализации товаров, операции по реализации (передаче) которых не признаются реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с п. 2 ст. 146 НК РФ (п. 2 ст. 170 НК РФ).

В случае принятия налогоплательщиком сумм налога, указанных в п. 2 ст. 170 НК РФ, к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ, соответствующие суммы налога подлежат восстановлению и уплате в бюджет.

Из содержания названных норм следует, что покупатель учитывает в стоимости товаров (в том числе основных средств) суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные ему продавцом, в случае их приобретения для осуществления операций, которые не признаются реализацией товаров (основных средств).

В иных случаях суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров, не включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций, и учитываются в соответствии со статьями 171 и 172 НК РФ – уменьшают сумму налога на добавленную стоимость при исчислении налога, подлежащего уплате в бюджет за соответствующий налоговый период.

Налогоплательщик, принявший в нарушение п. 2 ст. 170 НК РФ суммы налога на добавленную стоимость к вычету или возмещению, восстанавливает и уплачивает эти суммы в бюджет.

ОАО приобретало имущество в периоды, предшествовавшие моменту принятия учредителями решения о реорганизации общества, и учитывало суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные продавцам этого имущества, в налоговых декларациях в соответствии с действовавшим в соответствующий период законодательством о налоге на добавленную стоимость.

Поэтому оно не может быть признано налогоплательщиком, принявшим суммы налога к вычету или возмещению в нарушение п. 2 ст. 170 НК РФ, и оснований для восстановления в декларации этих сумм и уплаты их в бюджет не имеется.

Выводы

ВАС РФ пришел к выводу, что НК РФ не установлена обязанность налогоплательщика восстанавливать в декларации суммы налога на добавленную стоимость и уплачивать их в бюджет в отношении имущества, ранее приобретенного для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость, и впоследствии переданных в качестве вклада в уставный капитал вновь образованных юридических лиц, в частности, при реорганизации налогоплательщика.

Отсутствует в НК РФ и норма, обязывающая налогоплательщиков восстанавливать суммы налога, исчисленные с остаточной стоимости основных средств.

Решение

ВАС РФ признал абзац 23 и абзац 26 раздела 2.1 «Расчет общей суммы налога» Инструкции по заполнению декларации по налогу на добавленную стоимость и декларации по налогу на добавленную стоимость по операциям, облагаемым по налоговой ставке 0 процентов, утвержденной приказом МНС РФ от 21.01.2002 г. № БГ-3-03/25, недействующими, как не соответствующие статьям 6, 170, 171, 172 НК РФ.

Распечатать статью

В новом номере журнала:

Организация реорганизуется. НДС не восстанавливать. Решение ВАС РФ

Еще по теме: