Утрата права на применение ПСН. Налоговые последствия

Тематики: НДС, ПСН

Индивидуальный предприниматель получил патент на срок 6 месяцев. Предприниматель в установленный срок не оплатил патент в размере двух третей суммы налога и потерял право на применение ПСН.

Можно ли уменьшить НДФЛ на сумму уплаченного налога в размере одной трети? Могу ли я применить освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС за весь период действия патента?

Согласно п. 2 ст. 346.51 НК РФ налогоплательщики производят уплату налога по месту постановки на учет в налоговом органе в следующие сроки:

1) если патент получен на срок до 6 месяцев, – в размере полной суммы налога в срок не позднее срока окончания действия патента;

2) если патент получен на срок от 6 месяцев до календарного года:

– в размере одной трети суммы налога в срок не позднее 90 календарных дней после начала действия патента;

– в размере двух третей суммы налога в срок не позднее срока окончания действия патента.

В соответствии с п. 6 ст. 346.45 НК РФ налогоплательщик считается утратившим право на применение ПСН и перешедшим на общий режим налогообложения с начала налогового периода, на который ему был выдан патент в случае:

1) если с начала календарного года доходы налогоплательщика от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ, по всем видам предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется патентная система налогообложения, превысили 60 млн рублей;

2) если в течение налогового периода налогоплательщиком было допущено несоответствие требованию, установленному п. 5 ст. 346.43 НК РФ;

3) если налогоплательщиком не был уплачен налог в сроки, установленные п. 2 ст. 346.51 НК РФ.

Согласно п. 7 ст. 346.45 НК РФ суммы налогов, подлежащие уплате в соответствии с общим режимом налогообложения за период, в котором индивидуальный предприниматель утратил право на применение ПСН по основаниям, указанным в п. 6 данной статьи НК РФ, исчисляются и уплачиваются индивидуальным предпринимателем в порядке, предусмотренном законодательством РФ о налогах и сборах для вновь зарегистрированных индивидуальных предпринимателей.

При этом указанные индивидуальные предприниматели не уплачивают пени в случае несвоевременной уплаты авансовых платежей по налогам, подлежащим уплате в соответствии с общим режимом налогообложения в течение того периода, на который был выдан патент.

Сумма НДФЛ, подлежащая уплате за налоговый период, в котором индивидуальный предприниматель утратил право на применение ПСН в соответствии с п. 6 ст. 346.45 НК РФ, уменьшается на сумму налога, уплаченного в связи с применением ПСН.

В письме от 09.04.2015 г. № 03-04-07/20257 Минфин РФ разъяснял, что порядок определения налоговой базы по НДФЛ установлен в главе 23 НК РФ.

При этом в главе 23 НК РФ возможность учета при определении налоговой базы сумм налога, уплаченного в связи с применением ПСН, не предусмотрена.

Следовательно, в случае утраты права на применение ПСН у индивидуального предпринимателя не имеется оснований на уменьшение суммы НДФЛ на сумму налога, уплаченного в связи с применением ПСН.

Внесение соответствующих изменений в главу 23 НК РФ предполагается в текущем году.

Однако чиновники все же пересмотрели свою позицию и в письме от 17.06.2015 г. № 03-11-09/34834 сообщили, что в соответствии со ст. 227 НК РФ физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, по суммам доходов, полученных от осуществления такой деятельности, самостоятельно исчисляют суммы налога, подлежащие уплате в соответствующий бюджет.

В связи с этим в случае утраты права на применение ПСН в соответствии с п. 6 ст. 346.45 НК РФ индивидуальный предприниматель после определения по итогам налогового периода общей суммы НДФЛ, подлежащей доплате в бюджет (возврату из бюджета) в соответствии с положениями главы 23 НК РФ, вправе уменьшить сумму налога, подлежащую доплате в бюджет (при ее наличии), на сумму налога, уплаченного в связи с применением ПСН, в пределах исчисленной суммы НДФЛ.

В отношении НДС нужно учитывать следующее.

На основании п. 1 ст. 145 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций или индивидуальных предпринимателей без учета налога не превысила в совокупности 2 млн рублей.

Согласно п. 3 ст. 145 НК РФ лица, использующие право на освобождение, должны представить соответствующее письменное уведомление и документы, указанные в п. 6 данной статьи, которые подтверждают право на такое освобождение, в налоговый орган по месту своего учета не позднее 20-го числа месяца, начиная с которого эти лица используют право на освобождение.

В постановлении Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 г. № 33 указано, что при толковании нормы п. 3 ст. 145 НК РФ судам необходимо исходить из того, что по смыслу указанной нормы налогоплательщик лишь информирует налоговый орган о своем намерении использовать указанное право на освобождение, а последствия нарушения срока уведомления законом не определены.

При этом в силу закона такое уведомление может быть произведено и после начала применения освобождения.

Поэтому лицам, фактически использовавшим в соответствующих налоговых периодах освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, не может быть отказано в праве на такое освобождение только лишь по мотиву непредставления в установленный срок уведомления и документов.

Аналогичные выводы содержатся в постановлении Президиума ВАС РФ от 24.09.2013 г. № 3365/13.

Так, в данном постановлении указано, что для случаев, когда о необходимости уплаты НДС предпринимателю становится известно по результатам мероприятий налогового контроля, проведенных инспекцией, порядок реализации права на освобождение от уплаты НДС НК РФ не предусмотрен.

Однако отсутствие установленного порядка не означает, что указанное право не может быть реализовано предпринимателем.

На основании сложившейся арбитражной практики Минфин РФ в письме от 18.03.2015 г. № 03-07-15/14580 разъяснил, что при рассмотрении вопроса об использовании права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС индивидуальными предпринимателями, утратившими право на применение ПСН в связи с невыполнением условий по ее применению, следует руководствоваться указанным постановлением Пленума ВАС РФ и указанным постановлением Президиума ВАС РФ.

На основании этих судебных актов налоговый орган должен учесть заявление индивидуального предпринимателя о праве на применение освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, представленное за тот период, в котором им утрачено право на применение ПСН, и определить наличие у него данного права на основании представленных им документов.

Таким образом, если за три месяца, предшествующих периоду действия патента, в отношении выручки от реализации был соблюден установленный лимит, то Вы вправе подать уведомление по форме, утвержденной приказом МНС РФ от 04.07.2002 г. № БГ-3-03/342.

Тогда доначислять НДС за период действия патента Вам будет не нужно.

Если же лимит выручки не был соблюден, то Вы должны будете уплатить НДС за период действия патента.

П. 3 ст. 58 НК РФ предусмотрено, что авансовый платеж – это предварительный платеж по налогу, уплачиваемый в течение налогового периода.

При реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ НДС уплачивается по итогам каждого налогового периода равными долями не позднее 20-го числа каждого из трех месяцев, следующего за истекшим налоговым периодом (п.п. 1 п. 1 ст. 146, п. 1 ст. 174 НК РФ).

Ст. 163 НК РФ налоговый период по НДС определен как квартал.

Следовательно, обязанность уплачивать авансовые платежи по НДС НК РФ не установлена.

Таким образом, сообщил Минфин РФ в письме от 21.03.2014 г. № 03-11-11/12308, индивидуальный предприниматель, применяющий ПСН, освобождается от уплаты пеней только в отношении авансовых платежей по налогам, подлежащим уплате в соответствии с общим режимом налогообложения, в течение того периода, на который был выдан патент.

Что касается пеней за несвоевременную уплату НДС, по которому уплата авансовых платежей законодательством РФ не предусматривается, то глава 26.5 НК РФ не устанавливает освобождения от их уплаты индивидуальным предпринимателем при его переходе на общий режим налогообложения в порядке, установленном п. 6 ст. 346.45 НК РФ.

Следовательно, при утрате права на применение ПСН индивидуальный предприниматель обязан начислять пени на суммы НДС, подлежащие уплате в периоде, на который был выдан патент.

Согласно п.п. 4 п. 1 ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации (расчеты), если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.

В силу п. 1 ст. 119 НК РФ непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета влечет взыскание штрафа в размере 5% неуплаченной суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основании этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30% указанной суммы и не менее 1000 рублей.

ФНС РФ в письме от 24.03.2015 г. № ЕД-4-15/4706@ сообщила, что НК РФ не предусмотрен срок, в течение которого налогоплательщик должен представить налоговые декларации по НДС за периоды до даты утраты права на применение ПСН, но за которые у него появляется обязанность исчислить налог в связи с утратой данного права.

На основании изложенного в данной ситуации отсутствует состав налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена ст. 119 НК РФ.

Распечатать статью

В новом номере журнала:

Утрата права на применение ПСН. Налоговые последствия

Еще по теме: