Учет расходов на капитальные вложения в арендованное имущество

Тематики: Налог на прибыль организаций

ООО на общей системе налогообложения. Офис расположен в помещении (арендуем у физического лица, которое в 2006 году собирается зарегистрироваться как индивидуальный предприниматель). Собственники решили сделать в офисе ремонт.

Правильно ли я поняла, что ремонт нашего помещения должен рассматриваться как капитальные вложения в арендованное имущество (сумма по договору подряда ставится на счет 01 после подписания акта ОС-3) и амортизироваться только в течение срока действия договора? То есть если мы расторгнем договор аренды с физическим лицом и заключим с договор с индивидуальным предпринимателем, то потеряем право на амортизацию этой суммы капитальных вложений.

Как правильно определить амортизационную группу для таких капитальных вложений, ведь ее нет в классификаторе?

Согласно п. 1 ст. 256 НК РФ капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя, признаются арендуемым имуществом.

Неотделимыми улучшениями арендованного имущества признаются такие улучшения, которые невозможно отделить без вреда для имущества (п. 2 ст. 623 Гражданского кодекса РФ).

Так, в Вашем случае затраты на перепланировку помещения будут являться неотделимыми улучшениями арендованного имущества.

Что касается климат-систем (кондиционеров), то в большинстве случаев их можно в случае необходимости демонтировать и установить в другом помещении, не причинив существенный вред арендованному имуществу.

Правда, после демонтажа в стене останется небольшое отверстие.

Поэтому некоторые эксперты считают, что кондиционеры (климат-системы), установленные в арендованных помещениях, являются неотделимыми улучшениями арендованного имущества.

Существует и другая позиция: так как климат-система (кондиционер), как правило, легко демонтируется, то климат-система (кондиционер) является отделимым улучшением, и учитывать ее нужно как любое другое основное средство.

Редакции ближе вторая позиция, так как, переезжая в другое помещение, арендаторы, как правило, демонтируют климат-системы (кондиционеры) и устанавливают их в другом помещении.

Оставшиеся после демонтажа отверстия в стене арендованного помещения арендаторы либо устраняют самостоятельно, либо выплачивают арендодателю определенную сумму денег, чтобы он привел стену в первоначальное состояние.

Таким образом, климат-системы являются отделимыми улучшениями.

Согласно п. 1 ст. 623 ГК РФ отделимые улучшения арендованного имущества находятся в собственности арендатора, если иное не предусмотрено договором аренды.

То есть климат-системы являются для арендатора такими же основными средствами, как, например, компьютеры или мебель.

В случае, когда арендатор произвел за счет собственных средств и с согласия арендодателя улучшения арендованного имущества, не отделимые без вреда для имущества, арендатор имеет право после прекращения договора на возмещение стоимости этих улучшений, если иное не предусмотрено договором аренды (п. 2 ст. 623 Гражданского кодекса РФ).

Как мы поняли из Вашего вопроса, стоимость капитальных вложений арендодатель Вашей организации не возмещает.

В соответствии со ст. 258 НК РФ капитальные вложения в арендованные объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенные арендатором с согласия арендодателя, стоимость которых не возмещается арендодателем, амортизируются арендатором в течение срока действия договора аренды исходя из сумм амортизации, рассчитанных с учетом срока полезного использования, определяемого для арендованных объектов основных средств в соответствии с Классификацией основных средств, утверждаемой Правительством РФ.

Обратите внимание!

Для расчета сумм амортизации нужно брать срок полезного использования, установленный Классификацией для арендованных объектов основных средств (например, для здания), а не срок полезного использования самих капитальных вложений.

Так как капитальные вложения в арендованные объекты основных средств амортизируются арендатором в течение срока действия договора аренды, то в случае расторжения договора аренды с физическим лицом и заключения нового договора аренды с индивидуальным предпринимателем Вы сможете начислять амортизацию по капитальным вложениям только в течение срока действия договора аренды с физическим лицом.

То есть если Вы все же расторгнете договора аренды с физическим лицом, то начислять амортизацию Вы не сможете.

Однако перезаключение договора аренды в случае регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя не обязательно.

Ведь, в сущности, стороны договора аренды остаются прежними.

Гражданское законодательство выделяет граждан (физических лиц) и юридических лиц.

Ст. 23 ГК РФ предусмотрено, что гражданин вправе заниматься предпринимательской деятельностью без образования юридического лица с момента государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя. В то же время граждане, не зарегистрированные в качестве индивидуального предпринимателя, могут совершать любые не противоречащие закону сделки (ст. 18 ГК РФ).

Независимо от того, зарегистрирован ли гражданин в качестве индивидуального предпринимателя, он является собственником принадлежащего ему имущества и вправе, в частности, передавать другим лицам права владения и пользования своим имуществом (то есть, например, сдавать имущество в аренду), оставаясь при этом собственником указанного имущества (п. 1 и 2 ст. 209 Гражданского кодекса РФ).

Факт государственной регистрации гражданина в качестве индивидуального предпринимателя не может каким-либо образом влиять на реализацию гражданином указанных прав.

Кроме того, имущество гражданина и того же самого гражданина-предпринимателя фактически неделимо, ведь гражданин отвечает по своим обязательствам всем принадлежащим ему имуществом (ст. 24 ГК РФ).

Таким образом, собственником арендованного Вами имущества (стороной договора аренды — арендодателем) как до государственной регистрации гражданина — арендодателя в качестве индивидуального предпринимателя, так и после такой регистрации, является одно и то же лицо.

Поэтому перезаключать договор аренды не обязательно.

В случае необходимости Вы можете заключить дополнительное соглашение к договору аренды, указав в нем, что с такого-то числа гражданин (арендодатель) зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя.

В этом случае, так как договор аренды не прекращает свое действие, Вы можете начислять амортизацию по капитальным вложениям в арендованные объекты основных средств и после регистрации гражданина — арендодателя в качестве индивидуального предпринимателя.

Так как особый порядок начисления амортизации по капитальным вложениям в арендованные объекты основных средств Налоговым кодексом РФ не предусмотрен, то начисление амортизации по таким капвложениям необходимо производить по правилам ст. 259 НК РФ «Методы и порядок расчета сумм амортизации».

Согласно п. 2 ст. 259 НК РФ у арендатора начисление амортизации по амортизируемому имуществу в виде капитальных вложений в объекты арендованных основных средств начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором это имущество было введено в эксплуатацию.

Начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости такого объекта либо когда данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества налогоплательщика по любым основаниям.

Месяцем ввода в эксплуатацию амортизируемого имущества в виде капитальных вложений, очевидно, следует считать месяц, в котором были закончены работы капитального характера.

Что касается оформления акта о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств по унифицированной форме № ОС-3, то, как следует из названия формы и указаний по ее заполнению, данная форма применяется для оформления и учета приема-сдачи объектов основных средств из ремонта, реконструкции, модернизации.

Однако капитальные вложения в арендованные объекты основных средств в форме неотделимых улучшений не всегда являются основными средствами.

Согласно п. 4 ПБУ 6/01 «Учет основных средств», утвержденного приказом Минфина РФ от 30.03.2001 г. № 26н, актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:

а) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

б) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

в) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

В составе основных средств учитываются, в частности, капитальные вложения в арендованные объекты основных средств.

В ПБУ 6/01 прямо ничего не сказано о том, может ли организация учесть в качестве основного средства актив, не принадлежащий ей на праве собственности (а равно на праве хозяйственного ведения или оперативного управления). Тем не менее из некоторых норм ПБУ 6/01 (например, нормы п. 6 ПБУ 6/01, согласно которой объект основных средств, находящийся в собственности двух или нескольких организаций, отражается каждой организацией в составе основных средств соразмерно ее доле в общей собственности) можно сделать вывод, что для принятия к учету в качестве основного средства актив должен принадлежать организации на праве собственности.

Данную позицию подтвердил Минфин РФ в письме от 05.05.2003 г. № 16-00-14/150.

Согласно п. 10 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина РФ от 13.10.2003 г. № 91н, капитальные вложения в арендованный объект основных средств учитываются арендатором как отдельный инвентарный объект, если эти капитальные вложения являются собственностью арендатора. В этом случае затраты по законченным работам капитального характера списываются с кредита счета учета вложений во внеоборотные активы в корреспонденции с дебетом счета учета основных средств.

Требуемые улучшения арендованного имущества являются собственностью арендодателя.

Поэтому арендатор не может их учесть в составе основных средств.

Однако ввод в эксплуатацию капитальных вложений в арендованные объекты основных средств в форме неотделимых улучшений все же лучше оформить актом о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств по форме № ОС-3.

Ведь в нем отражаются такие сведения, как период ремонта, сведения о затратах, связанных с ремонтом, реконструкцией, модернизацией объектов основных средств, указывается, какой именно объект основных средств был отремонтирован.

При отражении ремонтных работ в бухгалтерском учете следует иметь в виду следующее.

Так как в процессе выполнения ремонтных работ Вы собираетесь изменять планировку помещений, то такие работы будут являться реконструкцией.

Согласно п. 42 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств затраты на реконструкцию объекта основных средств учитываются на счете учета вложений во внеоборотные активы.

Как мы разъяснили выше, учесть стоимость произведенной реконструкции (неотделимые улучшения) на счете 01 Вы не можете.

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов… при продаже, передаче безвозмездно и другой передаче вложений, учитываемых на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», их стоимость списывается в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Распечатать статью

В новом номере журнала:

Учет расходов на капитальные вложения в арендованное имущество

Еще по теме: