На работу – с ветерком, на служебном транспорте

Тематики: НДФЛ

(Письмо Минфина РФ от 17.07.2007 г. № 03-04-06-01/247)

Минфин пояснил, как облагается «зарплатными» налогами (НДФЛ и ЕСН) стоимость доставки работников до места работы и обратно.

Налог на доходы физических лиц

Ст. 41 НК РФ определяет доход как экономическую выгоду в денежной или натуральной форме, учитываемую в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемую для физических лиц в соответствии с главой 23 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах.

Оплата за налогоплательщика (полностью или частично) организациями товаров (работ, услуг) в его интересах в соответствии с п.п. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ признается доходом, полученным налогоплательщиком в натуральной форме.

Таким образом, доставка работников до места работы и обратно на транспорте организации при условии, что работники имеют возможность добираться до места работы и обратно на общественном транспорте самостоятельно, признается доходом работников, полученным в натуральной форме.

Соответственно, стоимость указанной доставки подлежит налогообложению НДФЛ.

Доход каждого налогоплательщика Минфин рекомендует рассчитывать на основе общей стоимости проезда и данных из табеля учета рабочего времени или других аналогичных документов.

Заметим, что эту рекомендацию Минфина вряд ли можно назвать правильной.

Ведь далеко не все работники, перечисленные в табеле учета рабочего времени, пользуются возможностью доехать до работы на служебном транспорте.

И вычитать из их зарплаты сумму НДФЛ со стоимости доставки, которой они не пользовались, незаконно.

В другом своем письме Минфин указывал, что организации следует вести персонифицированный учет сотрудников, пользующихся услугой по доставке служебным транспортом, расчет суммы оплаты такой доставки, включаемой в налоговую базу по НДФЛ по каждому отдельному сотруднику (см. письмо от 18.05.2006 г.
№ 03-05-01-04/128).

Понятно, что такой персонифицированный учет будет очень трудоемким и отнимет у бухгалтеров много времени.

При решении вопроса о порядке налогообложения НДФЛ доходов работников, если определить размер полученных каждым из работником доходов в натуральной форме невозможно, можно руководствоваться информационным письмом Президиума ВАС РФ от 21.06.1999 г. № 42, в п. 8 которого сказано, что доход в виде материального блага подлежит включению в совокупный доход физического лица только в том случае, если размер дохода мог быть определен применительно к данному физическому лицу.

Поэтому если невозможно определить размер дохода в натуральной форме, полученного каждым из работников, то удерживать налог с такого дохода не следует.

Данное разъяснение было дано судом относительно подоходногоналога.

Однако выводы ВАС РФ справедливы и для НДФЛ.

Это подтверждается современными судебными решениями (см. постановления ФАС Поволжского округа от 13.10.2005 г. № А57-2297/05-5, ФАС Московского округа от 28.02.2006 г. № КА-А40/558-06, ФАС Уральского округа от 05.06.2006 г. № Ф09-205/06/С7).

Но налоговики, конечно, будут настаивать на том, что индивидуальный учет доходов по каждому работнику, перевозимому служебным транспортом на работу и домой, можно (и нужно!) организовать.

В отношении работников, которые не имеют возможности добираться до места работы и обратно общественным транспортом, Минфин верно отметил, что доставка работников на транспорте организации не может быть признана экономической выгодой (доходом) работника.

Соответственно, стоимость проезда работников на транспорте организации к месту работы и обратно при отсутствии общественного транспорта не подлежит налогообложению НДФЛ.

Единый социальный налог

В соответствии с п. 1 ст. 237 НК РФ при определении налоговой базы по ЕСН налогоплательщиками, производящими выплаты физическим лицам, учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в ст. 238 НК РФ), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица — работника.

Минфин считает, что в случае если сотрудники организации не имеют иной возможности добраться до места работы и обратно, то предоставление такой бесплатной доставки не может рассматриваться как оплата услуг, предназначенных для работника.

Если же работники имеют возможность добираться до места работы и обратно на общественном транспорте самостоятельно, то по мнению Минфина, стоимость проезда работников до места работы и обратно на транспорте организации является налоговой базой для исчисления ЕСН.

При этом существует один нюанс.

В соответствии с п. 3 ст. 236 НК РФ выплаты и вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц (вне зависимости от формы, в которой они производятся), не признаются объектом налогообложения ЕСН, если:

– у налогоплательщиков — организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде;

– у налогоплательщиков — индивидуальных предпринимателей, нотариусов, занимающихся частной практикой, адвокатов, учредивших адвокатские кабинеты, или физических лиц такие выплаты не уменьшают налоговую базу по налогу на доходы физических лиц в текущем отчетном (налоговом) периоде.

В комментируемом письме Минфина ничего не говорится о возможности учесть затраты на доставку работников в целях налогообложения прибыли, однако чиновники уже не раз выражали свое мнение по этому вопросу.

Согласно п. 26 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы на оплату проезда к месту работы и обратно транспортом общего пользования, специальными маршрутами, ведомственным транспортом, за исключением сумм, подлежащих включению в состав расходов на производство и реализацию товаров (работ, услуг) в силу технологических особенностей производства, и за исключением случаев, когда расходы на оплату проезда к месту работы и обратно предусмотрены трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Поэтому организация вправе отнести на расходы затраты, связанные с перевозкой рабочих, если данные расходы обусловлены технологическими особенностями производства и предусмотрены трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами (то есть условия соблюдены одновременно).

Расходы организации по доставке работников на работу в черте города не уменьшают налогооблагаемую прибыль (см. письмо Минфина РФ от 04.12.2006 г. № 03-03/05/21).

В то же время из буквального прочтения п. 26 ст. 270 НК РФ следует, что расходы на доставку сотрудников могут быть учтены не только при соблюдении сразу двух условий (первое условие – расходы обусловлены технологическими особенностями производства, второе условие – расходы предусмотрены трудовыми договорами и (или) коллективными договорами), но и при соблюдении каждого условия в отдельности.

Этот вывод подтверждают арбитражные суды (см., например, постановление ФАС Уральского округа от 26.04.2005 г. № Ф09-1626/05-АК, в котором суд признал правомерность учета для целей налогообложения расходов на доставку работников служебным транспортом на том основании, что эти расходы предусмотрены коллективным договором).

Однако если фирма не желает судиться, то ей лучше прислушаться к совету Минфина.

Причем НК РФ не разъясняет, что понимается под технологическими особенностями производства, при наличии которых можно учесть расходы на доставку работников до работы и обратно.

Из судебной практики и разъяснений чиновников следует, что такими особенностями можно признать сменный режим работы, удаленность места работы от маршрутов общественного транспорта и другие случаи, когда работникам затруднительно добираться на работу самостоятельно.

Таким образом, если фирма не учтет расходы на доставку работников к месту работы и обратно для целей налогообложения прибыли, то на основании п. 3 ст. 236 НК РФ ЕСН на стоимость доставки она начислять не должна.

А если расходы на доставку учтены при исчислении налога на прибыль, то на стоимость доставки, по мнению Минфина, необходимо начислять ЕСН.

Хотя насчет необходимости начислять ЕСН и в этом случае можно поспорить, особенно если доставка работников к месту работы и обратно осуществляется не собственным транспортом фирмы, а транспортной компанией, с которой фирма заключила соответствующий договор.

В постановлении от 27.02.2006 г. № 10847/05 Президиум ВАС РФ указал, что оплата фирмой транспортным организациям стоимости услуг по доставке работников к месту работы и обратно относится к расходам, связанным с организацией производственной деятельности, и не является выплатой работникам в качестве вознаграждения за выполненные ими работы или оказанные услуги по трудовым или гражданско-правовым договорам.

А в соответствии с п. 1 ст. 236 НК РФ объектом обложения ЕСН для организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, а также по авторским договорам.

Поэтому ВАС РФ считает начисление ЕСН в указанных случаях неправомерным.

Вслед за ВАС РФ аналогичные выводы стали делать окружные арбитражные суды (см., например, постановление ФАС Уральского округа от 13.11.2006 г. № Ф09-9998/06-С2).

На наш взгляд, выводы ВАС РФ вполне применимы и к тем случаям, когда доставка работников на работу и домой осуществляется собственным транспортом компании.

Ведь в этом случае стоимость доставки также не является выплатой по трудовым или гражданско-правовым договорам в смысле ст. 236 НК РФ, выплачиваемой работникам как вознаграждение за конкретную выполненную ими работу.