Сопоставимые долги. Минфин разъясняет нюансы

(Письмо Минфина РФ от 17.08.2007 г. № 03-03-06/2/154)

В соответствии с п. 1 ст. 269 НК РФ расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце – для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях.

Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения.

То есть для того, чтобы долговые обязательства считались выданными на сопоставимых условиях, необходимо одновременное выполнение следующих условий:

1) обязательства выданы в одной и той же валюте (например, в рублях);

2) обязательства выданы на те же сроки.

Напомним, что, по мнению Минфина, выраженному им в письмах от 27.08.2004 г. № 03-03-01-04/1/20 и от 07.06.2006 г. № 03-06-01-04/130, изменение срока предоставления займа более чем на 10 процентов ведет к признанию долговых обязательств для целей налогообложения несопоставимыми.

Отметим, что НК РФ не говорит о том, что нужно понимать под «теми же» сроками.

Сами чиновники неоднократно рекомендовали (и рекомендуют в комментируемом письме) закреплять свои критерии сопоставимости в учетной политике для целей налогообложения;

3) обязательства выданы в сопоставимых объемах (то есть в примерно одинаковых суммах).

Разумные критерии сопоставимости объемов обязательств организации следует закрепить в учетной политике;

4) обязательства выданы под аналогичные обеспечения.

Гражданское законодательство предусматривает несколько способов обеспечения исполнения обязательств.

Так, исполнение обязательств может обеспечиваться неустойкой, залогом, удержанием имущества должника, поручительством, банковской гарантией, задатком и другими способами, предусмотренными законом или договором (п. 1 ст. 329 ГК РФ).

Чиновники указали, что, по их мнению, нельзя признать выданными на сопоставимых условиях традиционный кредит, кредитную линию с лимитом выдачи и кредитную линию с лимитом задолженности.

Минфин не пояснил, по какой причине он считает указанные долговые обязательства заведомо несопоставимыми, но, вероятнее всего, несопоставимыми в данном случае ему показались сроки, на которые выдан кредит, ведь деньги при традиционном кредитовании заемщик получает сразу на определенный срок, а при открытии кредитной линии заемщик может получить деньги в кредит (в рамках суммы, на которую открыта кредитная линия) в любой момент по своему усмотрению.

Кроме того, если кредитная линия предоставляется с установлением только лимита задолженности (лимит выдачи не ограничен), то по такому договору невозможно установить общую сумму кредита, подлежащую выдаче (то есть объем такого кредита невозможно сопоставить с объемами других кредитов).

Отметим, что на практике вполне возможна ситуация, когда сроки, на которые получены деньги в кредит в традиционной форме и в форме кредитной линии, будут сопоставимы.

Тем не менее, учитывая позицию Минфина РФ, безопаснее учитывать проценты по таким долговым обязательствам, считая их несопоставимыми.

Напомним, что согласно п. 1 ст. 269 НК РФ при отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом (включая проценты и суммовые разницы по обязательствам, выраженным в условных денежных единицах по установленному соглашением сторон курсу условных де-нежных единиц), принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка РФ, увеличенной в 1,1 раза, – при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 15 процентам – по долговым обязательствам в иностранной валюте.

В комментируемом письме Минфин РФ сделал еще одно ценное уточнение: кредиты, выданные в сопоставимых объемах, в одной и той же валюте, под аналогичное обеспечение и на одинаковый срок считаются выданными на сопоставимых условиях независимо от досрочного погашения в дальнейшем одного из них.

То есть окончание срока, на который выдано долговое обязательство, должно определяться не по дате фактического погашения долга, а по условиям договора.

Кроме того, чиновники указали, что долговые обязательства, удовлетворяющие всем критериям для признания их выданными на сопоставимых условиях, признаются таковыми, даже если они выданы одним и тем же кредитором.