Комиссионер на УСН. Оформлять ли счет-фактуру?

Тематики: УСН

Мы – юридическое лицо, осуществляем продажу авиа- и ж/д билетов, продажу турпутевок по субагентским и комиссионным договорам (УСН).

Просим Вас проконсультировать по письму Минфина РФ от 22.03.2005 г. № 03-04-14/03. Имеет ли данное письмо юридическую силу или были какие-то новые письма, опровергающие данное письмо?

Письма Минфина не являются нормативными правовыми актами, то есть не имеют статуса официального документа и юридической силы.

Однако в письме от 22.03.2005 г. № 03-04-14/03 чиновники высказали свою позицию отнюдь не по спорному вопросу. Напомним, в данном письме речь идет о том, что при продаже фирмой-комиссионером, применяющей УСН, товаров ей следует выставлять на имя покупателей счетафактуры с учетом налога на добавленную стоимость и передавать реквизиты этих счетов-фактур комитенту.

Сделанные Минфином выводы полностью соответствуют действующему законодательству.

Существуют также более поздние по дате издания письма, в которых чиновники высказывают аналогичную позицию по поводу составления счетов-фактур комиссионерами, которые не признаются налогоплательщиками НДС в связи с применением спецрежимов – УСН, ЕНВД (см. письма от 05.05.2005 г. № 03-04-11/98, от 13.05.2005 г. № 03-06-05-04/124).

Так почему же комиссионер, применяющий «упрощенку», должен выставлять счета-фактуры покупателям по реализуемым товарам (работам, услугам) комитента?

Согласно п. 3 ст. 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти календарных дней считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг) или со дня передачи имущественных прав.

Заметьте, в этой норме не сказано, что счет-фактуру покупателю должен выставить именно налогоплательщик.

Далее, в соответствии с п. 1 ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм НДС к вычету.

Здесь следует вспомнить о том, что по сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным комиссионер, хотя бы комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки (ст. 990 Гражданского кодекса РФ).

То есть при заключении, например, договора купли-продажи с покупателем продавцом в рамках этого договора будет являться именно комиссионер, а не собственник товаров (комитент), по поручению которого комиссионер реализует его товары.

Таким образом, п. 1 ст. 169 НК РФ практически прямо предусматривает, что комиссионеры и агенты, осуществляющие реализацию от своего имени, предъявляют покупателю суммы НДС и составляют счета-фактуры.

При этом НК РФ не делает исключений для комиссионеров и агентов, применяющих УСН и ЕНВД. Ведь фирмы, применяющие спецрежимы, не признаются налогоплательщиками НДС. Это означает, что они не предъявляют покупателю НДС и не выставляют счета-фактуры при реализации своих товаров (работ, услуг).

Налогоплательщиком НДС по операции реализации товаров (работ, услуг) через комиссионера является комитент – собственник этих товаров (работ, услуг).

Именно на него возлагается обязанность предъявить к оплате покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму НДС и составить счет-фактуру (п. 1 ст. 168, п. 3 ст. 169 НК РФ).

Но так как сам комитент не является стороной сделки с покупателем (комиссионер заключает сделку от своего имени), то самостоятельно, (без участия комиссионера) комитент не может предъявить сумму НДС покупателю.

Поэтому в п. 1 ст. 169 НК РФ и указано на то, что комиссионеры, являющиеся продавцами товаров (работ, услуг), предъявляют покупателю сумму НДС и выставляют счета-фактуры.

Теперь обратимся к Правилам ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденным постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 г. № 914.

В п. 24 Правил сказано, что комитенты (принципалы), реализующие товары (работы, услуги), имущественные права по договору комиссии (агентскому договору), предусматривающему продажу товаров (работ, услуг), имущественных прав от имени комиссионера (агента), регистрируют в книге продаж выданные комиссионеру (агенту) счета-фактуры, в которых отражены показатели счетов-фактур, выставленных комиссионером (агентом) покупателю.

Причем Правила…, как и НК РФ, говорят обо всех комиссионерах, не подразделяя их на комиссионеров — налогоплательщиков НДС и комиссионеров, не признаваемых плательщиками НДС.

Таким образом, комиссионеры, осуществляющие от своего имени реализацию товаров (работ, услуг) комитента, являющегося плательщиком НДС, обязаны выставлять покупателям счета-фактуры (о «круговороте» счетов-фактур между комитентом, комиссионером и покупателем мы подробно писали в № 37 «А-Э» на стр. 20).

Однако в некоторых случаях комиссионер может и не выставлять покупателям счета-фактуры.

Дело в том, что согласно п. 7 ст. 168 НК РФ при реализации товаров за наличный расчет организациями (предприятиями) и индивидуальными предпринимателями розничной торговли и общественного питания, а также другими организациями, индивидуальными предпринимателями, выполняющими работы и оказывающими платные услуги непосредственно населению, требования по выставлению счетов-фактур считаются выполненными, если продавец выдал покупателю кассовый чек или иной документ установленной формы.

То есть если товары (работы, услуги) комиссионер реализует населению за наличный расчет, то, выдав покупателю кассовый чек или бланк строгой отчетности, он не должен дополнительно оформлять на имя покупателя счет-фактуру.

Такие операции наверняка имеют место и в деятельности Вашей фирмы, поэтому, продавая билеты или путевки населению за наличный расчет, оформлять счета-фактуры Вы не обязаны.

Но как же тогда выполнить требование п. 24 Правил…, согласно которому комитент должен выдавать комиссионеру счета-фактуры, в которых отражены показатели счетов-фактур, выставленных комиссионером покупателю?

В данном случае вместо счетов-фактур комиссионер выдает покупателю бланки строгой отчетности или чеки ККТ, а значит, по логике, вместо показателей счетов-фактур комиссионер должен передавать комитенту показатели указанных бланков строгой отчетности и показания контрольных лент ККТ.

Хотя на практике многие комитенты довольствуются данными, указанными комиссионером в отчете комиссионера, и выставляют счета-фактуры на имя комиссионера на основании этих данных.