Субарендатор платит наличными. Деньги примем, налоги посчитаем

Тематики: ЕНВД, Хозяйственная деятельность

Предприятие арендует у Управления муниципальным имуществом помещение площадью 150 кв. м. Дополнительным соглашением разрешена сдача в субаренду индивидуальному предпринимателю помещения площадью 50 кв. м. под уроки рисования.

1. Может ли ООО принимать в кассу предприятия по приходному ордеру оплату субаренды от индивидуального предпринимателя?

2. ООО находится на ЕНВД. Будет ли являться приход денег за субаренду внереализационным доходом, если ООО полностью оплачивает всю сумму по договору аренды Управлению по имуществу, а только потом принимает деньги у субарендатора (то есть по сути никакого дохода не получает).

Наличные расчеты

Согласно п. 2 ст. 615 Гражданского кодекса РФ к договорам субаренды применяются правила о договорах аренды, если иное не установлено законом или иными правовыми актами.

Поэтому несмотря на то, что далее мы будем говорить об оплате наличными аренды помещения, все сказанное будет в полной мере относиться и к субаренде.

В соответствии с п. 1 ст. 2 Федерального закона РФ от 22.05.2003 г. № 54-ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт» контрольно-кассовая техника, включенная в Государственный реестр, применяется на территории РФ в обязательном порядке всеми организациями и индивидуальными предпринимателями при осуществлении ими наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт в случаях продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг.

То есть применять контрольно-кассовую технику нужно только при приеме наличных денег при продаже товаров, выполнении работ или оказании услуг.

Очевидно, что предоставление имущества в аренду (а значит, и в субаренду) – это не продажа товаров и не выполнение работ.

Вопрос о том, признается ли аренда оказанием услуг, является спорным.

От ответа на этот вопрос зависит, должны ли Вы применять контрольно-кассовую технику при получении арендной платы наличными, и, соответственно, какие документы (в частности, квитанцию к приходному кассовому ордеру или кассовый чек) Вы обязаны выдавать предпринимателю-субарендатору.

Вариант 1. Аренда является услугой.

Налоговики во главе с Минфином традиционно считают, что договор аренды является договором оказания услуг, и объясняют это следующим образом.

Во-первых, в соответствии с главой 21 «Налог на добавленную стоимость» НК РФ предоставление имущества в аренду в целях налогообложения НДС рассматривается как реализация услуг.

Во-вторых, согласно п. 5 ст. 38 НК РФ услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

С точки зрения налоговиков, предоставляя имущество в аренду, арендодатель осуществляет именно такую деятельность.

И, наконец, третий аргумент чиновников: в соответствии с Общероссийским классификатором услуг населению ОК 002-93 аренда жилого и нежилого фонда (коды 803101 и 803102) является услугой, связанной с операциями с недвижимым имуществом.

А поскольку предоставление имущества в аренду является оказанием услуг, то, принимая наличные денежные средства по договору аренды, арендодатель обязан применять контрольно-кассовую технику. На это указал Минфин РФ, к примеру, в письме от 04.08.2005 г. № 03-01-20/4-163.

Не применять контрольно-кассовую технику при наличных расчетах в силу п. 2 ст. 2 Закона о ККТ можно только в случае оказания услуг населению при условии выдачи соответствующих бланков строгой отчетности.

Причем, как разъяснил Пленум ВАС РФ в п. 4 постановления от 31.07.2003 г. № 16, под населением следует понимать всех граждан, в том числе имеющих статус индивидуального предпринимателя.

Поэтому, если считать предоставление имущества в аренду (субаренду) услугой, то при осуществлении наличных расчетов с индивидуальным предпринимателем — субарендатором Вы можете не применять контрольно-кассовую технику только при условии выдачи предпринимателю бланков строгой отчетности по утвержденным формам.

Однако специальные формы бланков строгой отчетности в отношении услуг по предоставлению имущества (помещений) в аренду утверждены не были.

Рассмотрим, является ли бланком строгой отчетности приходный кассовый ордер.

Форма № КО-1 «Приходный кассовый ордер» была утверждена постановлением Госкомстата РФ от 18.08.1998 г. № 88 в качестве унифицированной формы первичной учетной документации по учету кассовых операций (для оформления поступления наличных денег в кассу организации).

То есть данный приходный кассовый ордер – это первичный учетный документ, а не бланк строгой отчетности.

На практике в качестве бланка строгой отчетности фирмы иногда применяют приходный кассовый ордер по «старой» форме № КО-1, утвержденной письмом Минфина РФ от 24.02.1994 г. № 16-39, но и эта форма бланком строгой отчетности не является по следующим основаниям.

Эта форма была утверждена Минфином РФ не как форма бланка строгой отчетности, а как форма документа строгой отчетности, и не для наличных расчетов с населением, а для учета наличных денежных средств.

Кроме того, эта форма предназначалась не для всех организаций и индивидуальных предпринимателей, а только для предприятий Центросоюза РФ, то есть потребительских кооперативов.

В то же время некоторые суды все-таки считают бланком строгой отчетности приходный кассовый ордер как по «старой», так и по новой формам (см., например, постановления ФАС Центрального округа от 11.09.2006 г. № А64-433/06-22, ФАС Восточно-Сибирского округа от 26.07.2005 г. № А33-5806/05-Ф02-3466/05-С1).

Но есть судебные решения, в которых говорится, что приходный кассовый ордер не утвержден в установленном порядке как бланк строгой отчетности и не может применяться вместо контрольно-кассовой техники (см. постановление ФАС Дальневосточного округа от 17.01.2007 г. № Ф03-А51/06-2/5168).

На то, что приходные кассовые ордера и квитанции к ним не являются бланками строгой отчетности, неоднократно указывали и налоговики (письма УФНС по г. Москве от 07.05.2007 г. № 22-12/042067, от 05.09.2006 г. № 22-12/78389).

Таким образом, если Вы не хотите претензий со стороны налоговиков, то, принимая арендную плату от индивидуального предпринимателя наличными денежными средствами, Вы должны применять контрольно-кассовую технику, а не использовать приходный кассовый ордер.

Вариант 2. Аренда не является услугой

Сразу скажем, что это вариант для смелых – тех, кто не боится спорить с проверяющими.

Тем не менее, если следовать букве закона, именно данный вариант представляется более обоснованным.

Как мы отмечали выше, предоставление имущества в аренду рассматривается как оказание услуг исключительно в целях налогообложения.

Но применение контрольно-кассовой техники к сфере налогообложения не относится.

Поэтому при ответе на вопрос о том, является ли предоставление имущества в аренду оказанием услуг в целях применения контрольно-кассовой техники, нужно исходить не из специальных положений об аренде (норм НК РФ), а из общих норм об аренде имущества – норм гражданского законодательства.

Согласно п. 1 ст. 779 ГК РФ по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.

А по договору аренды арендодатель обязуется предоставить арендатору имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование (ст. 606 ГК РФ).

То есть договор аренды, в отличие от договора возмездного оказания услуг, не предполагает, что арендодатель должен совершать какие-либо действия или осуществлять какую-либо деятельность по заданию арендатора.

Арендодатель лишь предоставляет имущество арендатору, который самостоятельно (своими действиями) владеет и пользуется этим имуществом.

Кроме того, отношения, связанные с договором аренды, и отношения, связанные с возмездным оказанием услуг, регулируются разными главами ГК РФ (главы 34 и 39).

И нет никаких положений, которые бы позволяли применять к арендным отношениям нормы, регулирующие возмездное оказание услуг.

Таким образом, с точки зрения гражданского законодательства договор аренды и договор возмездного оказания услуг – два абсолютно разных договора, а значит, предоставление имущества в аренду (субаренду) услугой не является (к такому же выводу пришли чиновники Минэкономразвития РФ в письме от 02.10.2007 г. № 14902-АП/Д04).

Поэтому при наличных расчетах с субарендатором применять контрольно-кассовую технику Вы не обязаны и можете принимать арендную плату по приходному кассовому ордеру.

Если Вы выберете этот вариант, то налоговики, которые, напомним, считают аренду услугой, могут оштрафовать Вашу организацию на сумму от 30 000 до 40 000 рублей, а Ваших должностных лиц – на сумму от 3 000 до 4 000 рублей за оказание услуг без применения контрольно-кассовых машин (ст. 14.5 КоАП РФ).

В этом случае Вам, скорее всего, придется вооружиться приведенными выше аргументами и доказывать свою правоту в суде.

Имейте в виду, что большинство судей в аналогичных ситуациях поддерживают налоговиков (см., например, постановления ФАС Поволжского округа от 12.04.2007 г. № А55-10405/2006-10, ФАС Дальневосточного округа от 17.01.2007 г. № Ф03-А51/06-2/5168, ФАС Северо-Западного округа от 19.03.2007 г. № А21-6296/2006).

В числе решений, принятых в пользу фирм, не применявших контрольно-кассовую технику при наличных расчетах за аренду имущества, – постановления ФАС Уральского округа от 04.12.2006 г. № Ф09-10653/06-С2, ФАС Центрального округа от 11.09.2006 г. № А64-433/06-22 и ФАС Западно-Сибирского округа от 19.01.2004 г. № Ф04/247-802/А81-2003.

ЕНВД. Налогообложение «невмененных» доходов

Напомним, что доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить (ст. 41 НК РФ).

Другими словами, получение дохода предполагает улучшение имущественного состояния налогоплательщика.

После получения от индивидуального предпринимателя платы за субаренду помещения денег (имущества) у Вашей организации становится больше, то есть имущественное состояние Вашей фирмы улучшается.

Следовательно, данная сумма является Вашим доходом от сдачи помещения в субаренду.

В п. 2 ст. 346.26 НК РФ приведен закрытый перечень видов предпринимательской деятельности, которые могут переводиться на уплату единого налога на вмененный доход.

Деятельность по предоставлению в аренду помещений (кроме помещений для временного размещения и проживания, а также стационарных торговых мест, расположенных на рынках и в других местах торговли, не имеющих залов обслуживания посетителей) в этом перечне не поименована, а значит, на уплату ЕНВД не переводится.

Согласно п. 7 ст. 346.26 НК РФ налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению ЕНВД, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными НК РФ.

Поскольку Вы, помимо деятельности, облагаемой ЕНВД, занимаетесь предпринимательской деятельностью по предоставлению в субаренду помещения, то внереализационный доход от сдачи помещения в субаренду должен облагаться налогами по общей (п. 4 ст. 250 НК РФ) или упрощенной (п. 1 ст. 346.15, п. 4 ст. 250 НК РФ) системе налогообложения.

Сумма, уплаченная Вами арендодателю (Управлению муниципальным имуществом) за аренду этого же помещения, – это по сути Ваш расход, направленный на получение дохода от сдачи помещения в субаренду.

Расходы, направленные на получение дохода от сдачи помещения в субаренду (в частности, уплаченную за это помещение арендную плату, затраты на содержание помещения), Вы сможете учесть при расчете налога на прибыль (ст. 252, п.п. 10 п. 1 ст. 264, ст. 254 НК РФ) или единого налога при УСН (подпункты 4 и 5 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).