Сплошной убыток. рассчитываем налог при УСН

Наше предприятие находится на УСН. Налоговая база – доходы, уменьшенные на величину расходов.

По итогам 2006 г. налоговая база – убыток, и мы заплатили минимальный налог. По итогам 2007 г. получается опять убыток.

Подскажите, пожалуйста, как правильно составить годовой отчет за 2007 г., как правильно учесть убыток и нужно ли платить минимальный налог за 2007 г. Желательно на примере.

Согласно п. 7 ст. 346.18 НК РФ налогоплательщик, использующий в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, вправе уменьшить исчисленную по итогам налогового периода налоговую базу на сумму убытка, полученного по итогам предыдущих налоговых периодов, в которых налогоплательщик применял упрощенную систему налогообложения и использовал в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов.

При этом под убытком понимается превышение расходов, определяемых в соответствии со ст. 346.16 НК РФ, над доходами, определяемыми в соответствии со статьей 346.15 НК РФ (то есть превышение расходов, которые учитываются при УСН, над доходами, которые учитываются при УСН).

Если по итогам налогового периода (2006 г.) у Вас образовался убыток, то при исчислении налоговой базы по единому налогу при УСН за 2007 год Вы вправе уменьшить на сумму этого убытка налоговую базу по единому налогу за 2007 год.

Убыток не может уменьшать налоговую базу по единому налогу при УСН более чем на 30%.

При этом оставшаяся часть убытка может быть перенесена на следующие налоговые периоды, но не более чем на 10 налоговых периодов.

Налогоплательщик обязан хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка и сумму, на которую была уменьшена налоговая база по каждому налоговому периоду, в течение всего срока использования права на уменьшение налоговой базы на сумму убытка.

Однако если по итогам 2007 года фирма получила убыток, то уменьшить налоговую базу 2007 года на сумму прошлогодних убытков она не сможет, ведь если сумма доходов за год меньше или равна сумме расходов, то налоговая база по единому налогу при УСН отсутствует, и уменьшать ее просто невозможно.

Поэтому прошлогодние убытки переносятся на следующие налоговые периоды. Убыток 2006 года может быть учтен при определении налоговой базы за 2008-2016 гг., при условии, что в эти годы доходы Вашей фирмы будут превышать расходы.

Нельзя уменьшать на сумму прошлогодних убытков налоговую базу по единому налогу при УСН, исчисленную по итогам отчетных периодов (I квартала, полугодия, 9 месяцев).

Уменьшать на сумму прошлогодних убытков можно только налоговую базу, исчисленную по итогам налогового периода, то есть календарного года.

На это указывает и Минфин (см. письмо от 13.12.2007 г. № 03-11-04/2/302) в № 1 «А-Э» за 2008 г. на стр. 9).

Помните, что убыток, полученный налогоплательщиком при применении иных режимов налогообложения, не принимается при переходе на упрощенную систему налогообложения.

Убыток, полученный налогоплательщиком при применении упрощенной системы налогообложения, не принимается при переходе на иные режимы налогообложения.

Теперь поговорим о минимальном налоге.

В соответствии с п. 6 ст. 346.18 НК РФ если у налогоплательщика, который применяет в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, за налоговый период (то есть за календарный год) сумма исчисленного в общем порядке единого налога при УСН окажется меньше суммы исчисленного минимального налога, то налогоплательщик должен уплатить не единый налог, исчисленный в общем порядке, а минимальный налог.

Сумма минимального налога исчисляется за налоговый период в размере 1 процента налоговой базы, которой являются доходы, определяемые в соответствии со ст. 346.15 НК РФ.

То есть для подсчета минимального налога нужно взять сумму доходов, которые учитываются при определении налоговой базы при УСН, полученных за весь календарный год, и, не вычитая из суммы доходов расходы, умножить эту сумму доходов на 1%.

П. 6 ст. 346.18 НК РФ налогоплательщику предоставлено право в следующие за годом, по итогам которого уплачивается минимальный налог, налоговые периоды включить сумму разницы между суммой уплаченного минимального налога и суммой единого налога, исчисленной в общем порядке, в расходы при исчислении налоговой базы, в том числе увеличить сумму убытков, которые могут быть перенесены на будущее в соответствии с положениями п. 7 ст. 346.18 НК РФ.

То есть если, к примеру, единый налог, исчисленный по итогам 2006 г. в общем порядке, был равен 18 000 руб., а минимальный налог равен 21 000 руб., то в 2007 году при исчислении налоговой базы по единому налогу фирма может увеличить сумму убытков на 3 000 рублей (21 000 руб. – 18 000 руб.).

Поскольку в 2007 году Ваши расходы превысили Ваши доходы, то сумма исчисленного в общем порядке единого налога при УСН (0 руб.) однозначно окажется меньше суммы исчисленного минимального налога (1% от суммы полученных доходов).

А значит, по итогам 2007 года Вы также будете обязаны уплатить минимальный налог при УСН.

Когда речь заходит об уплате минимального налога, практически всегда встает вопрос о том, можно ли на суммы авансовых платежей, уплаченных в течение налогового периода (календарного года), уменьшить сумму минимального налога.

В п. 5 ст. 346.21 НК РФ указано, что ранее исчисленные суммы авансовых платежей по налогу засчитываются при исчислении суммы налога за налоговый период.

Однако ранее и налоговики, и Минфин полагали, что минимальный налог – это не тот «налог», при исчислении которого п. 5 ст. 346.21 НК РФ разрешает засчитывать ранее исчисленные суммы авансовых платежей.

Так, в письме от 28.03.2005 г. № 03—03—02—04/1/92 Минфин РФ давал разъяснения, что Налоговым кодексом РФ не предусмотрен порядок уменьшения минимального налога, уплачиваемого при применении УСН, на сумму уплаченных по итогам отчетных периодов авансовых платежей по единому налогу.

Доходы от уплаты единого и минимального налогов при УСН распределяются по различным уровням бюджетной системы Российской Федерации и различным нормативам отчислений.

Поэтому, указывали чиновники, налоговый орган не вправе принять решение о зачете сумм излишне уплаченных авансовых платежей по единому налогу в счет уплаты минимального налога, поскольку это противоречит п. 5 ст. 78 НК РФ (в редакции, действовавшей до 1 января 2007 г.), предусматривающему, что зачет суммы излишне уплаченного налога осуществляется только в том случае, если эта сумма направляется в тот же бюджет (внебюджетный фонд), в который была направлена излишне уплаченная сумма налога.

Однако в настоящее время ст. 78 НК РФ предусматривает, что зачет сумм излишне уплаченных федеральных налогов и сборов, региональных и местных налогов производится по соответствующим видам налогов и сборов, а также по пеням, начисленным по соответствующим налогам и сборам.

Условия о том, что зачет производится только по налогам, зачисленным в один и тот же бюджет, НК РФ с 1 января 2008 г. не предусматривает.

Сейчас федеральные налоги зачитываются в счет федеральных, региональные – в счет региональных, а местные – в счет местных независимо от того, в какой бюджет поступает сумма налога.

Таким образом, теперь у чиновников нет оснований отказывать налогоплательщикам, применяющим УСН, в зачете уплаченных в течение года авансовых платежей по единому налогу в счет уплаты минимального налога, потому что по сути и собственно единый налог, и минимальный налог – это разновидности одного и того же федерального налога – единого налога при УСН.

Но просто взять и не уплатить минимальный налог нельзя, ведь согласно п. 4 ст. 78 НК РФ зачет суммы излишне уплаченного налога в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам осуществляется на основании письменного заявления налогоплательщика по решению налогового органа.

Таким образом, если в течение 2007 года Вы уплачивали авансовые платежи по единому налогу, то сейчас, чтобы зачесть их в счет уплаты минимального налога, Вам следует написать заявление о таком зачете и представить его в свою ИФНС.

Имейте в виду, что решение о зачете суммы излишне уплаченного налога в счет предстоящих платежей налогоплательщика принимается налоговым органом в течение 10 дней со дня получения заявления налогоплательщика или со дня подписания налоговым органом и этим налогоплательщиком акта совместной сверки уплаченных им налогов, если такая совместная сверка проводилась (п. 4 ст. 78 НК РФ).

А обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком, в частности, со дня вынесения налоговым органом решения о зачете сумм излишне уплаченных или сумм излишне взысканных налогов, пеней, штрафов в счет исполнения обязанности по уплате соответствующего налога (п.п. 4 п. 3 ст. 45 НК РФ).

Таким образом, чтобы вовремя исполнить обязанность по уплате минимального налога, налогоплательщику следует заблаговременно представить соответствующее заявление в налоговый орган.

О том, какое решение принято по заявлению о зачете, налоговый орган обязан сообщить налогоплательщику в письменной форме в течение пяти дней со дня принятия соответствующего решения.

Указанное сообщение передается руководителю организации или представителю организации лично под расписку или иным способом, подтверждающим факт и дату его получения (п. 9 ст. 78 НК РФ).

Справедливости ради стоит отметить, что и ранее, несмотря на возражения налоговиков, налогоплательщикам удавалось зачесть сумму уплаченных авансовых платежей по единому налогу в счет уплаты минимального налога.

Правда, для этого им приходилось судиться с налоговыми органами.

Но если уж налогоплательщики обращались в суд, то судьи, как правило, принимали их сторону (см., например, постановления ФАС Уральского округа от 22.08.2006 г. № Ф09-7303/06-С1, от 01.06.2006 г. № Ф09-4616/06-С1, от 31.05.2006 г. № Ф09-4570/06-С1).

Ориентиром для подобной арбитражной практики послужило постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 01.09.2005 г. № 5767/05 (мы рассказывали о нем в № 41 «А-Э» за 2005 г.), в котором суд указал, что налогоплательщики, применяющие УСН, имеют право зачесть суммы уплаченных квартальных авансовых платежей по единому налогу в счет уплаты минимального налога. Но, несмотря на решение ВАС РФ, чиновники продолжали настаивать на своем.

Однако теперь, с учетом новой редакции ст. 78 НК РФ, вступившей в силу с 1 января 2008 г., у налоговиков не будет поводов для отказа в зачете.

Единственное, что могут возразить налоговики – это то, что новые правила зачета (по видам налогов, а не по бюджетам), вступили в силу с 1 января 2008 г.

А авансовые платежи по единому налогу уплачивались до 2008 года.

Есть вероятность, что налоговики посчитают, что новые правила зачета применяются только в отношении сумм, уплаченных в бюджет после 1 января 2008 г., а значит, зачет авансовых платежей по единому налогу, уплаченных в 2007 году, должен проводиться по старым правилам (с учетом бюджета, в который зачисляется налог).

Но такая логика является ошибочной.

Дело в том, что зачет (сама процедура зачета) производится в 2008 году. И проводиться эта процедура должна по правилам, действующим в 2008 году.

Ни НК РФ, ни другие федеральные законы не предусматривают исключений из действующих ныне правил зачета налогов в отношении тех налогов (а равно – авансовых платежей), которые были уплачены в течение 2007 года.

Следовательно, в 2008 г. зачет производится по правилам ст. 78 НК РФ (то есть по видам налогов, без учета того, в какой бюджет эти налоги зачисляются), причем в отношении налогов, уплаченных как до, так и после 1 января 2008 г.

Теперь рассмотрим на примере, как в Вашем случае заполнять налоговую декларацию по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН (а точнее – раздел 2 «Расчет налога (минимального налога)».

Пусть за 2006 год фирма получила доходы в сумме 100 000 руб., а расходы фирмы за 2006 год составили 120 000 руб., то есть превысили ее доходы.

Убыток за 2006 г. составил 20 000 руб. (100 000 руб. – 120 000 руб.), был уплачен минимальный налог в сумме 1000 руб. (100 000 руб. х 1%).

В 2007 году сумма полученных фирмой доходов составила 200 000 руб., а сумма расходов – 300 000 руб.

Сумма минимального налога, подлежащая уплате по итогам 2007 г., равна 2000 руб. (200 000 руб. х 1%).

В первом квартале 2007 года доходы фирмы составили 50 000 руб., а расходы – 40 000 руб., поэтому по итогам I квартала был уплачен авансовый платеж в сумме 1500 руб. ((50 000 руб. – – 40 000 руб.) х 15%).

По итогам полугодия и 9 месяцев 2007 года расходы превышали доходы и авансовые платежи не уплачивались.

Следует иметь в виду, что, невзирая на наличие у фирмы прошлогодних убытков, по строке 050 раздела II декларации вписать сумму этих убытков в нашем примере нельзя.

Ведь по коду строки 050 указывается сумма убытка, полученного налогоплательщиком в предыдущем (предыдущих) налоговом (налоговых) периоде (периодах), уменьшающая (но не более чем на 30 процентов) налоговую базу за налоговый период , отраженную по коду строки 040.

Но так как налоговая база за 2007 год в нашем примере отсутствует в связи с превышением расходов над доходами (по коду строки 040 проставлен прочерк), уменьшать налоговую базу 2007 года мы не можем.

Поэтому в строке 050 ставим прочерк, а прошлогодние убытки будем отражать в декларациях по итогам следующих лет (если доходы за эти годы будут превышать расходы).

Раздел 2 декларации будет выглядеть так.

Статья открыта для подписчиков журнала «Академия Бизнеса»

Войдите на сайт или получите пробный доступ, вам откроются все статьи и сервисы для бухгалтера.

{{alert.text}} Я подписчик журнала Получить пробный доступ Восстановить доступ

Ваша подписка закончилась {{this.$store.state.user.subscribe_end}}.

Продлите подписку чтобы получить доступ к журналу.

Изменения в законодательстве происходят каждый день!

Не попадите под штрафы и налоговые проверки!

Выписать журнал

Подписка ещё не началась!

Дата начала подписки: {{this.$store.state.user.subscribe_start}}.

После этой даты вы сможете пользоваться доступом к журналу.