Основные средства при УСН

Тематики: УСН

ООО находится на УСН с объектом налогообложения «доходы». В апреле 2009 г. общество купило в частную собственность земельный участок и расположенное на нем здание за 350 тыс. руб. по договору купли-продажи. В юстиции договор зарегистрирован в июне 2009 г. Затем 31.07.09 г. по договору купли-продажи общество продало это имущество за ту же цену, по которой оно было приобретено. А в юстиции договор был зарегистрирован в сентябре 2009 г. (и, соответственно, погашен прежний договор покупки).

С какого по какой период ООО должно начислять амортизацию для целей бухгалтерского учета – с апреля или с июня и по июль или по сентябрь? Возникает ли у ООО доход от продажи имущества, который облагается по ставке 6%, если фактически имущество было продано за ту же цену, за которую и было приобретено? Можно ли избежать уплаты налога?

Согласно п. 3 ст. 4 Федерального закона РФ от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» организации, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, освобождаются от обязанности ведения бухгалтерского учета.

Но учет основных средств организации на УСН обязаны вести в порядке, установленном законодательством о бухгалтерском учете.

П. 4 ПБУ 6/01 «Учет основных средств», утвержденного приказом Минфина РФ от 30.03.2001 г. № 26н, установлено, что актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:

а) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

б) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

в) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета.

Начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета (п. 21, 22 ПБУ 6/01).

Отметим, что для целей налогообложения прибыли, например, основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав (п. 11 ст. 258 НК РФ).

Однако для целей бухгалтерского учета требование о подаче документов на госрегистрацию для целей признания актива объектов основных средств не установлено.

Вопрос о том, является ли факт госрегистрации прав собственности на недвижимое имущество необходимым условием для начала (прекращения) амортизации основных средств в бухгалтерском учете, является спорным.

Согласно п. 41 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина РФ от 29.07.1998 г. № 34н, к незавершенным капитальным вложениям относятся не оформленные актами приемки-передачи основных средств и иными документами (включая документы, подтверждающие государственную регистрацию объектов недвижимости в установленных законодательством случаях) затраты, в частности, на приобретение зданий.

П. 52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина РФ от 13.10.2003 г. № 91н, предусмотрено, что по объектам недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, документы переданы на государственную регистрацию, и фактически эксплуатируемым, амортизация начисляется в общем порядке с первого числа месяца, следующего за месяцем введения объекта в эксплуатацию.

Допускается объекты недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, документы переданы на государственную регистрацию, и фактически эксплуатируемые, принимать к бухгалтерскому учету в качестве основных средств с выделением на отдельном субсчете к счету учета основных средств.

В письме от 06.09.2006 г. № 03-06-01-02/35 Минфин РФ сообщил, что данная норма во взаимодействии с п. 38 Методических указаний устанавливает право для руководителя организации принимать решение о принятии указанных выше объектов недвижимости к бухгалтерскому учету в качестве основных средств.

В то же время установленные нормы также определяют, что объект недвижимого имущества уже сформирован в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета в качестве объекта основных средств (окончательно сформирована первоначальная стоимость объекта), что является основанием для его учета в бухгалтерском учете на счете 01 «Основные средства».

Поэтому, если объект капитального строительства, первоначальная стоимость которого сформирована на дату передачи документов на государственную регистрацию прав собственности, передан по акту приема-передачи в эксплуатацию и организацией на объекте фактически ведется хозяйственная деятельность, то, по мнению чиновников, данный объект недвижимого имущества обладает всеми признаками основного средства, установленными п. 4 ПБУ 6/01.

При этом п. 52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств указанные объекты также классифицируется как основные средства, и, следовательно, вопрос об учете их в составе бухгалтерского счета 01 «Основные средства» не должен зависеть от волеизъявления налогоплательщика, а определяется экономической сущностью объекта.

Проще говоря, включать в состав объектов основных средств приобретенное имущество нужно, не дожидаясь госрегистрации прав собственности.

По сделкам купли-продажи недвижимого имущества Минфин уточняет, что продавец не может списать данный объект с баланса и признать выручку от его реализации в бухгалтерском учете до перехода прав на объект недвижимого имущества.

То есть амортизировать имущество в бухгалтерском учете продавцу нужно до момента госрегистрации перехода права собственности.

В 2010 году Минфин подтвердил свою позицию, указав, что организация-продавец не может списать с баланса учтенное в составе основных средств недвижимое имущество — объект продажи до признания выручки от его реализации в бухгалтерском учете, включая переход соответствующего права на указанный объект недвижимого имущества к организации-покупателю (письмо от 28.01.2010 г. № 03-05-05-01/02).

А вот в отношении покупки недвижимого имущества Минфин изменил свое мнение.

Чиновники отмечают, что государственная регистрация прав на приобретенный по договору купли-продажи объект недвижимого имущества является основанием для перевода организацией-покупателем в состав основных средств данного объекта недвижимого имущества при одновременном выполнении условий, установленных ПБУ 6/01, то есть когда объект приведен в состояние, пригодное для использования в деятельности организации, и сформирована его первоначальная стоимость.

Кстати, Минфин в конце 2008 г. уточнил, что разъяснения, данные в письме от 06.09.2006 г. № 03-06-01-02/35 по поводу учета активов в составе основных средств без госрегистрации права собственности, касаются не объектов недвижимого имущества, приобретенных по договору купли-продажи, а объектов капитального строительства (то есть завершенных строительством объектов, принятых в эксплуатацию), которые подлежат учету в составе основных средств и налогообложению с даты передачи документов на государственную регистрацию соответствующих прав на построенный объект недвижимости (письмо от 26.12.2008 г. № 03-05-05-01/75).

Исходя из сегодняшней позиции финансового ведомства можно сделать вывод о том, что организация-покупатель включает приобретенный объект недвижимости в состав основных средств с момента регистрации за ней прав на объект недвижимости, то есть внесения записи в реестр.

Списание объекта с бухгалтерского учета прекращается со дня внесения в реестр записи о прекращении права организации-продавца на объект недвижимости.

Следует отметить, что совсем ранее Минфин РФ совершенно правомерно указывал, что выбытие объекта основных средств признается в бухгалтерском учете организации на дату единовременного прекращения действия условий принятия их к бухгалтерскому учету.

Организация-продавец признает в бухгалтерском учете выбытие объекта основных средств на основании договора купли-продажи и акта приемки-передачи основных средств (письмо от 16.04.2004 г. № 04-05-06/43).

Госрегистрация прав как условие не упоминалась.

Здесь необходимо уточнить, что вышеприведенные рассуждения Минфина касались вопроса начала и прекращения обязанности по уплате налога на имущество организаций.

Ведь по правилам п. 1 ст. 374 НК РФ объектом налогообложения этим имуществом признается имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета.

Хотя налогоплательщики налога при УСН освобождены от уплаты налога на имущество организаций, разъяснения Минфина применимы к рассматриваемой ситуации, поскольку имущество для целей налогообложения налогом на имущество организаций учитывается по правилам бухгалтерского учета.

Кстати, Президиум ВАС РФ указал, что законодательство о бухгалтерском учете не содержит такого условия для постановки имущества организации на учет в качестве основного средства, как наличие у организации права собственности на объекты недвижимости, зарегистрированного в установленном порядке (постановление от 08.04.2008 г. № 16078/07).

Многочисленная арбитражная практика свидетельствует о единстве мнений судей по данному вопросу.

Таким образом, у чиновников и судей разное видение этой проблемы.

На наш взгляд, поскольку начисление амортизации в Вашем случае никоим образом не влияет на уплату налогов, Вам лучше воспользоваться рекомендациями Минфина и начислить амортизацию (по условиям Вашего примера) с июля (месяц, следующий за месяцем (июнем) принятия объекта на учет) по сентябрь (месяц списания объекта с бухгалтерского учета).

Земельные участки хоть и учитываются для целей бухгалтерского учета в составе основных средств, но амортизации не подлежат (п. 5, 17 ПБУ 6/01).

Поэтому земельный участок и здание целесообразно учитывать на отдельных субсчетах счета 01.

Согласно ст. 346.18 НК РФ в случае, если объектом налогообложения являются доходы организации, налоговой базой признается денежное выражение доходов организации.

То есть при объекте налогообложения «доходы» произведенные организацией расходы при определении налоговой базы не учитываются.

Никаких исключений из этого правила нет.

Следовательно, день поступления денежных средств за проданное имущество на счета в банках и (или) в кассу будет признан датой получения доходов от реализации имущества (п. 1 ст. 346.18 НК РФ).

По итогам отчетного периода Вы должны были исчислить сумму авансового платежа по налогу, исходя из ставки налога и фактически полученных доходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания отчетного периода с учетом ранее исчисленных сумм авансовых платежей по налогу.

При отражении данной операции в Книге учета доходов и расходов избежать уплаты налога не удастся.