Техника в комплексе и программное обеспечение. Проблемы учета

Тематики: Бухгалтерский практикум

В этом году аптека решила учет товара автоматизировать. Для этого фирма на наш компьютер установила программу и с учетом услуг за это заплатили 31 тыс. руб. Сделана заявка на оборудование на 2 рабочих места (компьютеры, кассовые аппараты, сканеры, принтеры) для считывания информации по штрихкодам при реализации медикаментов и также программное обеспечение для этих компьютеров на сумму около 100 тыс. руб. Правильно ли будет все одной цифрой поставить на основные средства или по отдельности каждую единицу? Как учесть программное обеспечение?

Согласно п. 6 ПБУ 6/01 «Учет основных средств», утвержденного приказом Минфина РФ от 30.03.2001 г. № 26н, единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект.

Инвентарным объектом основных средств признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы.

Комплекс конструктивно сочлененных предметов – это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющие общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.

Если приобретенная Вами техника является POS-системой, то есть многофункциональным комплексом, позволяющим вести учет и кассовых операций, и продаж, имеющим общие приспособления, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, то данная техника удовлетворяет требованиям для признания ее единым инвентарным объектом.

Если функциональное назначение каждого в отдельности объекта является разным, и каждый предмет может выполнять свои функции в различной иной комплектации, то перечисленную в Вашем вопросе технику вряд ли можно признать комплексом конструктивно сочлененных предметов.

Тем более не следует учитывать эту технику как единый инвентарный объект, если она имеет различные сроки полезного использования (напомним, согласно п. 4 ПБУ 6/01 сроком полезного использования является период, в течение которого использование объекта основных средств приносит экономические выгоды (доход) организации).

Ведь в соответствии с п. 6 ПБУ 6/01 в случае наличия у одного объекта нескольких частей, сроки полезного использования которых существенно отличаются, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект.

Однако нельзя не отметить, что налоговые органы могут не согласиться с тем, что каждый элемент приобретенной Вами техники следует учитывать как отдельный инвентарный объект.

Несмотря на то, что в письме от 20.02.2008 г. № 03-03-06/1/121 Минфин РФ указал, что на основании п. 6 ПБУ 6/01 авиационные двигатели гражданской авиации, срок полезного использования которых отличается от срока полезного использования воздушного судна, учитываются как отдельные инвентарные объекты, в отношении компьютерной техники чиновники высказывают совсем иное мнение.

Так, в письме от 04.09.2007 г. № 03-03-06/1/639 финансисты разъясняют, что все приспособления и принадлежности стандартной комплектации персонального компьютера (монитор, системный блок, блок бесперебойного питания, клавиатура) должны учитываться как единый инвентарный объект, поскольку они представляют собой комплекс конструктивно сочлененных предметов и способны выполнять свои функции только в составе комплекса.

Минфин подтверждает свою позицию и в более поздних письмах, например, от 14.11.2008 г. № 03-11-04/2/169).

Согласно п. 5 ПБУ 6/01 активы, в отношении которых выполняются условия для признания их основными средствами, и стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 20 000 рублей за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных запасов.

То есть если в составе приобретенной техники есть единицы стоимостью не более 20 000 рублей, то выгодно учитывать технику отдельными инвентарными объектами и стоимость «недорогих» объектов списывать единовременно на затраты.

Для целей налогообложения прибыли амортизируемым имуществом признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации (ст. 256 НК РФ).

Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 20 000 рублей.

При этом стоимость имущества, не являющегося амортизируемым, включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию (п.п. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ).

То есть учет техники как отдельных объектов выгоден и в этом случае.

Часть расходов можно будет учесть для целей налогообложения единовременно.

Однако если Вы приобрели «рабочие места» полными комплектами, то в случае учета составляющих комплектов в качестве отдельных инвентарных объектов, претензий со стороны налоговиков однозначно не избежать.

Интересно, что суды четко обозначают признаки комплекса.

Так, ФАС Уральского округа в постановлении от 18.06.2009 г. № Ф09-3963/09-С3 указал, что приобретенная компьютерная техника имеет разное функциональное назначение и разные сроки полезного использования; не является комплексом конструктивно сочлененных предметов, так как не монтируется на едином фундаменте; не является единым целым с процессором, может выполнять свои функции одновременно с несколькими процессорами; стоимость отдельно каждого из приобретенных объектов компьютерной техники, комплектующих для компьютерной техники, составляет менее 20 000 руб.

При таких обстоятельствах судом сделан вывод о том, что при исчислении налога на прибыль налогоплательщик правомерно учел в составе расходов затраты по приобретению системных блоков и мониторов и у инспекции не имелось оснований для доначисления налога на прибыль.

Аналогичная аргументация – и в постановлении ФАС Уральского округа от 17.02.2010 г. № Ф09-564/10-С3.

Таким образом, учитывая, что у чиновников и судов разные взгляды на данную проблему, Вам придется самостоятельно решить, как учитывать приобретенную технику: в качестве единого объекта ОС или в качестве нескольких инвентарных объектов.

Учет программного обеспечения зависит от того, какие права имеет организация на приобретенную компьютерную программу.

Организация может приобрести исключительное и неисключительное право на программу.

Согласно ст. 1234 ГК РФ по договору об отчуждении исключительного права одна сторона (правообладатель) передает или обязуется передать принадлежащее ей исключительное право на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации в полном объеме другой стороне (приобретателю).

Приобретенные исключительные права на программу будут удовлетворять критериям признания объекта в качестве нематериального актива, установленным п. 3 ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов», утвержденного приказом Минфина РФ от 27.12.2007 г. № 153н.

Так, в частности, обязательным условием для признания программы объектом НМА является наличие у организации договора об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации, документов, подтверждающих переход исключительного права без договора.

При этом, по мнению московских налоговиков, в первоначальной стоимости нематериального актива (программного обеспечения) могут быть учтены затраты, связанные с оплатой услуг сторонней организации по настройке программного обеспечения при условии соответствия этих расходов требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ (письмо УФНС по г. Москве от 19.05.2009 г. № 16-15/049826).

В большинстве случаев организации приобретают неисключительные права на программное обеспечение.

То есть приобретаются права на использование компьютерных программ по лицензионным договорам.

Нематериальные активы, полученные в пользование, учитываются пользователем (лицензиатом) на забалансовом счете в оценке, определяемой исходя из размера вознаграждения, установленного в договоре.

При этом платежи за предоставленное право использования результатов интеллектуальной деятельности, производимые в виде периодических платежей, исчисляемые и уплачиваемые в порядке и сроки, установленные договором, включаются пользователем (лицензиатом) в расходы отчетного периода.

Платежи за предоставленное право использования результатов интеллектуальной деятельности, производимые в виде фиксированного разового платежа, отражаются в бухгалтерском учете пользователя (лицензиата) как расходы будущих периодов и подлежат списанию в течение срока действия договора (п. 39 ПБУ 14/2007).

Поскольку специального забалансового счета для этих целей Планом счетов не предусмотрено, организация может открыть забалансовый счет под свободным номером (например, 012).

Для целей налогообложения прибыли расходы, связанные с приобретением права на использование программ для ЭВМ и баз данных по договорам с правообладателем (по лицензионным соглашениям), относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (п.п. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ).

К указанным расходам также относятся расходы на приобретение исключительных прав на программы для ЭВМ стоимостью менее 20 000 рублей и обновление программ для ЭВМ и баз данных.

П. 1 ст. 272 НК РФ предусмотрено, что расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок.

В случае если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.

Как разъяснил Минфин РФ в письме от 29.01.2010 г. № 03-03-06/2/13, организации, применяющие метод начисления, учитывают расходы на приобретение программы для ЭВМ в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, в следующем порядке:

– если по условиям договора на приобретение неисключительных прав установлен срок использования программ для ЭВМ, то расходы, относящиеся к нескольким отчетным периодам, учитываются при исчислении налоговой базы равномерно в течение этих периодов;

– если из условий договора на приобретение неисключительных прав или требований гражданского законодательства РФ (ст. 1235 ГК РФ) нельзя определить срок использования программ для ЭВМ, то произведенные расходы распределяются с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов; при этом налогоплательщик в налоговом учете вправе самостоятельно определить период, в течение которого указанные расходы подлежат учету для целей налогообложения прибыли.

Если организация приобретает основное средство и одновременно с основным средством передаются неисключительные права на программное обеспечение, которым оснащено основное средство, то, по мнению Минфина РФ, изложенному в письме от 25.05.2009 г. № 03-03-06/2/105, стоимость приобретенного права на использование программного обеспечения для данного основного средства организация может включать в первоначальную стоимость ОС и учитывать расходы через амортизацию

Но только в случае, если оплата приобретенных прав производится разовым платежом, в том числе в рассрочку.

В соответствии с п.п. 8 п. 2 ст. 256 НК РФ в целях налогообложения прибыли не подлежит амортизации амортизируемое имущество в виде приобретенных прав на результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, если по договору на приобретение указанных прав оплата должна производиться периодическими платежами в течение срока действия указанного договора.

В этом случае расходы, связанные с приобретением у правообладателей исключительных и неисключительных прав в виде программного обеспечения для ЭВМ и баз данных, учитываются равномерно в течение срока эксплуатации в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, согласно п.п. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Если Вы приобретаете программное обеспечение, допустим, в магазине, то нужно учитывать следующее.

Ст. 1286 ГК РФ предусмотрены особенности заключения лицензионного договора о предоставлении права использования программ для ЭВМ и баз данных.

Согласно п. 3 данной статьи заключение лицензионных договоров о предоставлении права использования программ для ЭВМ или баз данных допускается путем заключения каждым пользователем с соответствующим правообладателем договора присоединения, условия которого изложены на приобретаемом экземпляре таких программ или баз данных либо на упаковке этого экземпляра.

То есть, приобретая компьютерную программу по договору куплипродажи, Вы также приобретаете неисключительные права на программу, как если бы заключили лицензионный договор с правообладателем.

Поскольку на момент приобретения экземпляров программ для ЭВМ или баз данных в товарной упаковке эти программы и базы не используются, то лицензионный договор путем заключения договора присоединения в этот момент еще не заключен.

Начало использования таких программ или базы данных пользователем, как оно определяется этими условиями, означает его согласие на заключение договора (письмо Минфина РФ от 01.04.2008 г. № 03-07-15/44).