Переуступка права требования. Учет убытка

(Письмо Минфина РФ от 12.07.2010 г. № 03-03-05/147)

С 1 января 2009 г. в соответствии с п. 2 ст. 268 НК РФ если цена приобретения (создания) имущества (имущественных прав), указанного в пп. 2, 2.1 и 3 п. 1 ст. 268 НК РФ, с учетом расходов, связанных с его реализацией, превышает выручку от его реализации, разница между этими величинами признается убытком налогоплательщика, учитываемым в целях налогообложения.

То есть убытки от реализации имущественных прав (долей, паев) учитываются для целей исчисления налога на прибыль.

До 2009 года п. 2 ст. 268 НК РФ разрешал учесть для целей налогообложения убыток, который образуется в случае (цитата): «если цена приобретения (создания) имущества (имущественных прав), указанного в п.п. 2 и 3 п. 1 ст. 268 НК РФ, с учетом расходов, связанных с его реализацией, превышает выручку от его реализации».

В п.п. 2 и 3 п. 1 ст. 268 НК РФ речь идет о реализации прочего имущества (за исключением ценных бумаг, продукции собственного производства, покупных товаров) и реализации покупных товаров.

А о реализации имущественных прав (долей, паев) говорится в п.п. 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ, который в п. 2 ст. 268 НК РФ не упоминался.

Поэтому, несмотря на то, что в тексте п. 2 ст. 268 НК РФ говорится не только об имуществе, но и об имущественных правах, чиновники возражали против учета убытков, возникших при реализации имущественных прав (долей, паев) (см. письмо ФНС РФ от 21.06.2006 г. № 02-3-11/181@, письмо Минфина РФ от 08.11.2006 г. № 03-03-04/1/735).

После внесения изменений в ст. 268 НК РФ Минфин все равно возражал против учета убытков от переуступки прав требования.

Ведь утвержденная приказом Минфина РФ от 05.05.2008 г. № 54н налоговая декларация по налогу на прибыль организаций понуждала налогоплательщика определять убыток по указанным операциям (строка 290 приложения 3 к листу 02) как разность стоимости от реализации имущественных прав (строка 280) и выручки от реализации имущественных прав (строка 270).

Исчисленный убыток наряду с иными убытками отражался по строке 360 приложения 3 к листу 02 декларации, переносился в строку 050 и увеличивал прибыль по строке 060 листа 02 декларации.

ВАС РФ Решением от 21.05.2009 г. № ВАС-3454/09 признал вышеприведенные положения Порядка заполнения декларации недействующими.

Поэтому приказом Минфина РФ от 16.12.2009 г. № 135н в налоговую декларацию по налогу на прибыль организаций были внесены изменения.

И начиная с представления налоговой декларации за налоговый период 2009 года по строке 013 Приложения 1 к Листу 02 отражается выручка от реализации имущественных прав, за исключением доходов от реализации прав требований долга, указанных в Приложении 3 к Листу 02.

По строке 059 Приложения 2 к Листу 02 отражается стоимость реализованных прав (кроме прав требований долга, указанных в Приложении 3 к Листу 02).

А из Приложения 3 к Листу 02 исключены строки 270-290.

Минфин, ранее активно возражавший против учета убытков от переуступки прав требования, весь 2009 год скромно обходил ранее любимую тему стороной.

Арбитражные суды в своих решениях указывали, что перечень убытков, включаемых во внереализационные расходы согласно п. 2 ст. 265 НК РФ, является открытым, исходя из чего отнесение убытка, полученного налогоплательщиком от реализации финансовой услуги, не противоречит требованиям НК РФ.

Кроме того, расход в части, превышающей доход от совершения операции по реализации финансовых услуг, не включен в перечень расходов, не учитываемых в целях налогообложения, перечисленных в ст. 270 НК РФ (постановления ФАС Поволжского округа от 23.07.2009 г. № А57-21213/2008, ФАС Северо-Западного округа от 19.02.2008 г. № А05-13854/2006).

В комментируемом письме Минфин практически процитировал мнение судов, сообщив, что ст. 279 НК РФ не установлено особенностей учета убытка при дальнейшей реализации права требования.

При этом ст. 270 НК РФ также не содержит положений, не позволяющих учитывать расходы по приобретению права требования в полном объеме.

Таким образом, если цена приобретения имущественного права, которое представляет собой право требования долга, превышает выручку от его реализации (погашения), разница между этими величинами признается убытком налогоплательщика, учитываемым в целях налогообложения.

А в письме от 02.04.2010 г. № 03-03-06/2/67 финансовое ведомство также указало, что задолженность, превышающая расходы по приобретению права требования долга, не признается безнадежной задолженностью в соответствии со ст. 266 НК РФ.