Расходы на командировки при УСН

Тематики: УСН

Вопрос о командировках. Суточные мы не начисляем и не выплачиваем. Проживание, питание, проезд оплачиваются в полном объеме согласно подтверждающим документам. Оклад сотруднику сохраняется. Верно ли это? Организация применяет УСН (доходы минус расходы).

Облагаются ли суточные страховыми взносами и НДФЛ, чем грозит их невыплата? Все ли расходы можно принять к учету и лимитируется ли их размер?

Ст. 168 Трудового кодекса РФ установлено, что в случае направления в служебную командировку работодатель обязан возмещать работнику:

– расходы по проезду;

– расходы по найму жилого помещения;

– дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные);

– иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя.

Порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом.

Следовательно, выплата суточных при направлении работника в служебную командировку является не правом, а обязанностью работодателя, установленной законодательством о труде.

А нарушение законодательства о труде в соответствии со ст. 5.27 КоАП РФ влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от 1000 до 5 000 рублей; на лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, – от 1000 до 5 000 рублей или административное приостановление деятельности на срок до девяноста суток; на юридических лиц – от 30 000 до 50 000 рублей или административное приостановление деятельности на срок до девяноста суток.

Нарушение законодательства о труде и об охране труда должностным лицом, ранее подвергнутым административному наказанию за аналогичное административное правонарушение, влечет дисквалификацию на срок от одного года до трех лет.

В ст. 167 Трудового кодекса РФ прямо указано, что при направлении работника в служебную командировку ему гарантируются сохранение места работы (должности) и среднего заработка, а также возмещение расходов, связанных со служебной командировкой.

То есть сохраняется не оклад, а именно средний заработок.

Ст. 139 ТК РФ предусмотрено, что для всех случаев определения размера средней заработной платы (среднего заработка), предусмотренных ТК РФ, устанавливается единый порядок ее исчисления.

Поэтому средний заработок для оплаты дней нахождения в командировке определяется по правилам ст. 139 ТК РФ и Положения об особенностях порядка исчисления средней заработной платы, утвержденного постановлением Правительства РФ от 24.12.2007 г. № 922.

В письме от 05.02.2007 г. № 275-6-0 Роструд отметил, что возможно, что в отдельных случаях «текущая» заработная плата может быть выше среднего заработка, исчисленного в установленном порядке.

Однако выплата работнику, направленному в служебную командировку, заработной платы за дни нахождения в командировке будет противоречить положениям ТК РФ.

Таким образом, за дни нахождения работника в служебной командировке ему следует выплачивать средний заработок, определяемый в установленном порядке.

Невыполнение требований ст. 167 ТК РФ может быть также расценено как нарушение законодательства о труде.

Согласно п.п. 6 п. 1 ст. 346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения по налогу при УСН налогоплательщик уменьшает полученные доходы на расходы на оплату труда.

При этом расходы на оплату труда принимаются в порядке, предусмотренном для исчисления налога на прибыль организаций ст. 255 НК РФ.

П. 6 ст. 255 НК РФ установлено, что к расходам на оплату труда в целях налогообложения прибыли относится сумма начисленного работникам среднего заработка, сохраняемого на время выполнения ими государственных и (или) общественных обязанностей и в других случаях, предусмотренных законодательством РФ о труде.

Действительно, выплаты работникам за время нахождения в командировке, исчисленные исходя из среднего заработка, зачастую бывают ниже, чем исчисленные из оклада.

Следовательно, могут возникнуть ситуации занижения налоговой базы по налогу при УСН (если производить выплаты исходя из оклада).

И при налоговой проверке организацию могут привлечь к ответственности по ст. 122 НК РФ, согласно которой неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога (сбора).

В то же время согласно ст. 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки.

Также к расходам на оплату труда относятся компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

По мнению Минфина РФ, если доплаты до заработной платы как за фактически отработанное время сотрудникам, находившимся в командировке производственного характера, предусмотрены в локальном нормативном акте, то расходы по начислению подобных выплат могут учитываться в составе расходов на оплату труда в целях налогообложения прибыли организаций (письмо от 14.09.2010 г. № 03-03-06/2/164).

Следовательно, предусмотренные в локальном нормативном акте Вашей организации доплаты до фактического заработка Вы сможете учесть в составе расходов на оплату труда при определении налоговой базы по налогу при УСН.

В соответствии с п.п. 13 п. 1 ст. 346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на расходы на командировки, в частности на:

– проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы;

– наем жилого помещения. По этой статье расходов подлежат возмещению также расходы работника на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах (за исключением расходов на обслуживание в барах и ресторанах, расходов на обслуживание в номере, расходов за пользование рекреационно-оздоровительными объектами);

– суточные или полевое довольствие;

– оформление и выдачу виз, паспортов, ваучеров, приглашений и иных аналогичных документов;

– консульские, аэродромные сборы, сборы за право въезда, прохода, транзита автомобильного и иного транспорта, за пользование морскими каналами, другими подобными сооружениями и иные аналогичные платежи и сборы.

С 1 января 2009 г. размер суточных и полевого довольствия в целях налогообложения не нормируется.

Напомним, что ст. 168 ТК РФ установлено, что порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом.

То есть размеры суточных можно установить Положением об оплате труда.

П. 3 ст. 217 НК РФ установлено, что при оплате работодателем налогоплательщику расходов на командировки как внутри страны, так и за ее пределы в доход, подлежащий налогообложению НДФЛ, не включаются суточные, выплачиваемые в соответствии с законодательством РФ, но не более 700 рублей за каждый день нахождения в командировке на территории РФ и не более 2 500 рублей за каждый день нахождения в заграничной командировке.

То есть если организация выплачивает суточные в большем, чем 700 рублей за день размере, то с суммы превышения необходимо будет исчислить, удержать и перечислить в бюджет НДФЛ.

Не облагаются НДФЛ также фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно, сборы за услуги аэропортов, комиссионные сборы, расходы на проезд в аэропорт или на вокзал в местах отправления, назначения или пересадок, на провоз багажа.

Таким образом, компенсация любых расходов в целях освобождения от налогообложения предполагает их документальное подтверждение.

При отсутствии документального подтверждения целевого использования данных денежных выплат теряется их непосредственно компенсационный характер и они подлежат налогообложению на общих основаниях.

В письме от 05.02.2010 г. № 03-03-05/18 Минфин РФ указал, что в случае потери подлинников проездных документов могут быть представлены дубликат проездного документа или копия экземпляра билета, оставшегося в распоряжении транспортной организации, осуществившей перевозку физического лица, или справка из транспортной организации с указанием реквизитов, позволяющих идентифицировать физическое лицо, маршрут его проезда, стоимость билета и дату поездки.

Положением об особенностях направления работников в служебные командировки, утвержденным постановлением Правительства РФ от 13.10.2008 г. № 749, установлено, что дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места жительства (суточные), возмещаются работнику за каждый день нахождения в командировке, включая выходные и нерабочие праздничные дни, а также за дни нахождения в пути, в том числе за время вынужденной остановки в пути.

При командировках в местность, откуда работник исходя из условий транспортного сообщения и характера выполняемой в командировке работы имеет возможность ежедневно возвращаться к месту постоянного жительства, суточные не выплачиваются.

В налоговую базу по НДФЛ не включаются фактически произведенные и документально подтвержденные расходы по найму жилого помещения, оплате услуг связи, получению и регистрации служебного заграничного паспорта, получению виз, а также расходы, связанные с обменом наличной валюты или чека в банке на наличную иностранную валюту.

При непредставлении налогоплательщиком документов, подтверждающих оплату расходов по найму жилого помещения, суммы такой оплаты освобождаются от налогообложения в соответствии с законодательством РФ, но не более 700 рублей за каждый день нахождения в командировке на территории РФ и не более 2 500 рублей за каждый день нахождения в заграничной командировке.

Обратите внимание!

Минфин РФ считает, что оплата питания, стоимость которого выделена в стоимости проживания в гостинице, не является возмещением расходов по найму жилого помещения, суммы которого освобождаются от налогообложения на основании п. 3 ст. 217 НК РФ. Суммы такой оплаты подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц в установленном порядке (письмо от 14.10.2009 г. № 03-04-06-01/263).

Согласно п. 2 ст. 9 Федерального закона РФ от 24.07.2009 г. № 212-ФЗ при оплате плательщиками страховых взносов расходов на командировки работников как в пределах территории РФ, так и за пределами территории РФ не подлежат обложению страховыми взносами в ПФР, ФСС РФ и фонды обязательного медицинского страхования суточные, а также фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно, сборы за услуги аэропортов, комиссионные сборы, расходы на проезд в аэропорт или на вокзал в местах отправления, назначения или пересадок, на провоз багажа, расходы по найму жилого помещения, расходы на оплату услуг связи, сборы за выдачу (получение) и регистрацию служебного заграничного паспорта, сборы за выдачу (получение) виз, а также расходы на обмен наличной валюты или чека в банке на наличную иностранную валюту.

Поскольку согласно ст. 168 ТК РФ порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом, следовательно, суточные не подлежат обложению страховыми взносами в размере, определенном в коллективном договоре или в локальном нормативном акте.

Это подтверждает и Минздравсоцразвития РФ в письме от 06.08.2010 г. № 2538-19.

В этом же письме чиновники отметили, что учитывая, что в настоящее время, как правило, цена номера за сутки в гостинице включает стоимость завтрака (подтверждается данными прайс-листа гостиницы), а также стоимость проезда в поезде или перелета в самолете включает стоимость питания на борту самолета или в поезде, то документально подтвержденная стоимость проезда и проживания в командировке работника не облагается страховыми взносами.

А что касается оплаты за один и тот же день командировки размещения командированного работника в двух отелях, находящихся в разных городах, то, подчеркивает Минздравсоцразвития, на оплату за одновременное размещение во втором отеле страховые взносы не будут начисляться только в случае экономического обоснования и документального подтверждения такого расхода.

Если работник не представил документов, подтверждающих найм жилого помещения в командировке, то не подтвержденные документально расходы по найму жилого помещения в командировке облагаются страховыми взносами.

Коммерческая организация не облагает страховыми взносами в государственные внебюджетные фонды только фактически произведенные расходы по найму жилого помещения работника организации при его командировании как по территории РФ, так и за ее пределами.

Такие выводы изложены в письмах Минздравсоцразвития РФ от 11.11.2010 г. № 3416-19, от 06.08.2010 г. № 2538-19.

При этом п. 2 ст. 9 Закона № 212-ФЗ установлено, что при непредставлении документов, подтверждающих оплату расходов по найму жилого помещения, суммы таких расходов освобождаются от обложения страховыми взносами в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ.

Однако такие нормы в настоящее время установлены только в отношении указанных расходов, связанных со служебными командировками на территории РФ, работникам организаций, финансируемых за счет средств федерального бюджета.

В отношении иных категорий плательщиков страховых взносов — организаций нормы возмещения упомянутых расходов при непредставлении подтверждающих документов законодательством РФ не установлены.

Любопытно, что раньше чиновники указывали, что в случае, если работник документально не подтвердил произведенные в командировке расходы по найму жилого помещения, то данные расходы могут быть освобождены от обложения страховыми взносами только в размере, определенном в коллективном договоре или в локальном нормативном акте (письмо от 26.05.2010 г. № 1343-19).

Однако два последних письма свидетельствуют об окончательном изменении позиции Минздравсоцразвития.