Удержание и перечисление НДФЛ налоговым агентом

Тематики: НДФЛ

По общему правилу направлять в бюджет удержанный с доходов работников НДФЛ нужно не позднее того дня, когда деньги уходят на счета работников. Мы перечисляем налог государству раньше, чем сотрудники получают заработную плату (налоги и взносы уплачиваем до 15 числа, а заработную плату перечисляем 25 числа). Вот и получается, что формально мы заплатили НДФЛ за сотрудника не из его средств, а из средств самой компании, то есть налогового агента. А закон запрещает так поступать. Поэтому те деньги, которые мы раньше времени направили в бюджет, формально налогом вообще не являются.

Могут ли инспекторы потребовать заплатить сумму налога, удержанного из доходов сотрудников еще раз, то есть уже после того, как деньги «упадут» на карточки сотрудников? И раз мы преждевременно перечислили НДФЛ, нарушаем ли мы п. 6 ст. 226 НК РФ, грозит ли нам за это штраф?

Согласно ст. 226 НК РФ налоговые агенты, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму НДФЛ.

Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

Уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается.

При заключении договоров и иных сделок запрещается включение в них налоговых оговорок, в соответствии с которыми выплачивающие доход налоговые агенты принимают на себя обязательства нести расходы, связанные с уплатой НДФЛ.

Налоговые органы не признают налогом даже сумму, превышающая сумму фактически удержанного из доходов физических лиц НДФЛ (письмо ФНС РФ от 04.07.2011 г. № ЕД-4-3/10764).

А если на момент выплаты заработной платы НДФЛ будет уже перечислен в бюджет, то это означает, что из средств налогоплательщика налог не удержан.

Следовательно, налоговый агент перечислил НДФЛ за счет собственных средств.

То есть прямо нарушен запрет, установленный п. 9 ст. 226 НК РФ.

За налоговые правонарушения НК РФ предусмотрены меры ответственности.

В соответствии со ст. 123 НК РФ неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный НК РФ срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20% от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.

В Вашей ситуации перечисление НДФЛ в более ранний, чем установлено, срок нельзя признать нарушением.

Ведь по мнению ФНС РФ такая переплата не является налогом.

Поэтому налоговики не позволяют ее зачесть в счет предстоящих платежей, а полагают, что налоговому агенту необходимо обратиться в налоговый орган с заявлением о возврате на расчетный счет организации суммы, не являющейся НДФЛ и ошибочно перечисленной в бюджетную систему РФ (письмо от 04.07.2011 г. № ЕД-4-3/10764).

Пени начислить в данной ситуации тоже нельзя.

Ст. 75 НК РФ установлено, что пеней признается денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

А в рассматриваемом случае налог перечислен раньше срока.

Учитывая, что данный вопрос является спорным (разные точки зрения у чиновников и налоговых агентов), необходимо знать, есть ли у налоговых агентов шансы избежать штрафных санкций.

Сложившаяся арбитражная практика – на стороне налоговых агентов.

Во-первых, суды отмечают, что налоговое законодательство не устанавливает запрет на перечисление исчисленного налога до дня фактической выплаты дохода (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 08.12.2005 г. № Ф04-8839/2005(17637-А46-29)).

Во-вторых, суды ссылаются на ст. 108 НК РФ, согласно которой никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены НК РФ.

Ст. 106 НК РФ определено, что налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое НК РФ установлена ответственность.

Объективной стороной правонарушения, ответственность за которое предусмотрена ст. 123 НК РФ, является неправомерное неперечисление налоговым агентом сумм налога.

При этом сам по себе факт несвоевременной уплаты налога не образует состава правонарушения (постановление ФАС Уральского округа от 19.05.2009 г. № Ф09-3131/09-С3).

В-третьих, ст. 45 НК РФ установлено, что налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

Налогоплательщик вправе исполнить обязанность по уплате налога досрочно.

При этом правила, предусмотренные ст. 45 НК РФ, распространяются и на налоговых агентов.

ФАС Московского округа, признавая, что обществом исчислен, уплачен в бюджет, но неправомерно не удержан НДФЛ из доходов налогоплательщиков, тем не менее считает, что поскольку обществом суммы налога в бюджет уплачены своевременно, поэтому их повторное взыскание противоречит положениям ст. 46 НК РФ, начисление пени противоречит ст. 75 НК РФ (постановление от 04.03.2011 г. № КА-А40/17007-10;2).

В постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 13.11.2007 г. № Ф04-7817/2007(40014-А45-19) указано, что в действиях налогового агента, своевременно и в полном объеме перечислившего в бюджет из собственных средств не удержанных у налогоплательщиков сумм НДФЛ, отсутствуют признаки налогового правонарушения, предусмотренного ст. 123 НК РФ, и не имеется оснований для начисления пеней, которые в соответствии со ст. 75 НК РФ начисляются за нарушение срока исполнения обязанности по уплате налога.

Суды также отмечают, что несмотря на то, что перечисление НДФЛ в бюджет производится налоговым агентом за счет собственных средств, указанное не приводит к неполучению бюджетом сумм налога.

Следовательно, оснований для привлечения налогового агента к ответственности по ст. 123 НК РФ не имеется (постановление ФАС Уральского округа от 03.03.2008 г. № Ф09-942/08-С2).

Однако следует учесть, что в последнее время появились решения судов, принимаемые не в пользу налогоплательщиков.

Так, в ситуации, когда НДФЛ перечислен до появления оснований удержания из доходов налогоплательщиков и в нарушение п. 9 ст. 226 НК РФ, которая не допускает уплату налога за счет средств налогового агента, ФАС Московского округа указал, что поскольку ст. 45 НК РФ применяется для определения исполнения налоговой обязанности, иной платеж в соответствии с общими правилами считается состоявшимся только в случае поступления средств в бюджет.

В данном случае платежи в бюджет не поступили (постановление от 14.03.2012 г. № А41-24636/11).

Поэтому Вам в любом случае нужно перечислять НДФЛ в бюджет строго по правилам ст. 226 НК РФ.