Вычет при отсутствии налоговой базы. Минфин сдался. Через 6 лет

В случае, если налогоплательщик в налоговом периоде налоговую базу по НДС не исчисляет, то принимать к вычету суммы НДС, предъявленные поставщиками товаров (работ, услуг), оснований не имеется.

В связи с этим указанные налоговые вычеты производятся не ранее того налогового периода, в котором возникает налоговая база по НДС.

В постановлении от 03.05.2006 г. № 14996/05 Президиум ВАС РФ отметил, что нормами главы 21 НК РФ не установлена зависимость вычетов налога по приобретенным товарам (работам, услугам) от фактического исчисления налога по конкретным операциям, для осуществления которых приобретены данные товары (работы, услуги).

Реализация товаров (работ, услуг) по конкретным операциям в том же налоговом периоде не является в силу закона условием применения налоговых вычетов.

Президиум ВАС РФ разъяснил, что вывод налоговиков о том, что объект налогообложения НДС образуется в момент передачи товаров (работ, услуг) и суммы налога, предъявленные поставщиками товаров (работ, услуг), подлежат возмещению в отчетном периоде, когда возникает дата реализации (выполнения) этих работ, ошибочен, поскольку объектом налогообложения являются операции по реализации, представляющие собой протяженную во времени деятельность, направленную на реализацию (непосредственную передачу) товаров, результатов выполненных работ и услуг.

В силу ст. 167 НК РФ с моментом реализации связано возникновение обязанности налогоплательщика исчислить налоговую базу и обязанности уплатить с этой базы налог.

Федеральные арбитражные суды также уже давно выработали единую позицию по данному вопросу.

Но Минфин, невзирая ни на что, ежегодно повторял однажды озвученную им позицию (последние его «повторы» – в письмах от 14.12.2011 г. № 03-07-14/124, от 08.12.2010 г. № 03-07-11/479).

В 2012 году даже ФНС РФ сдалась и в письме от 28.02.2012 г. № ЕД-3-3/631@ сообщила, что для применения налоговых вычетов за истекший налоговый период необходимо выполнение следующих условий:

– наличие счетов-фактур по приобретенным товарам (работам, услугам), имущественным правам;

– принятие к учету приобретенных товаров (работ, услуг), имущественных прав, а также наличие соответствующих первичных документов, подтверждающих принятие их к учету;

– наличие расчетных документов, подтверждающих фактическую уплату налогоплательщиком сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией;

– товары (работы, услуги), имущественные права приобретены налогоплательщиком для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения по НДС, за исключением операций, предусмотренных п. 2 ст. 170 НК РФ.

При выполнении вышеперечисленных условий налогоплательщик вправе в соответствующем налоговом периоде принять к вычету суммы НДС, предъявленные ему при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав либо уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

В случае если у налогоплательщика в истекшем налоговом периоде, за который представляется налоговая декларация по НДС, отсутствуют налогооблагаемые операции, то данный налогоплательщик вправе заявить к вычету в этой декларации суммы налога, предъявленные ему при приобретении в истекшем налоговом периоде товаров (работ, услуг) (конец цитаты).

Видимо, под таким натиском главному финансовому ведомству пришлось согласиться с судами и изменить свою устоявшуюся позицию.

В комментируемом письме Минфин поведал, что с целью исключения налоговых споров по данному вопросу целесообразно руководствоваться постановлением Президиума ВАС РФ, на основании которого отсутствие налоговой базы по НДС в соответствующем налоговом периоде не должно являться причиной для отказа в принятии НДС к вычету.

Поэтому чиновники не преминули сообщить, что принятие к вычету НДС при отсутствии налоговой базы может спровоцировать недобросовестных налогоплательщиков на злоупотребления путем ликвидации организаций после получения вычетов налога, уплаченного при приобретении товаров, не используемых в деятельности по производству товаров (работ, услуг), реализация которых освобождается от налогообложения.

Поэтому налоговым органам при осуществлении налогового контроля следует обращать особое внимание на применение налоговых вычетов в крупных суммах в отсутствие налоговой базы, чтобы максимально избежать подобных злоупотреблений.

Кроме того, принятие к вычету сумм уплаченного налога в налоговом периоде, в котором не исчисляется налоговая база по НДС, создает для налогоплательщиков, применяющих ненулевые налоговые ставки, более выгодные условия по сравнению с налогоплательщиками, применяющими нулевую ставку НДС, поскольку у последних право на применение налоговых вычетов возникает только после подтверждения факта экспорта товара, а не после принятия на учет приобретенных товаров (работ, услуг).

При этом принятие решений налоговыми органами о применении налогоплательщиками налоговых вычетов в налоговых периодах, в которых не исчисляется налоговая база по НДС, не должны являться основанием для отказа в принятии к вычету налога налогоплательщиками, которые руководствовались разъяснениями Минфина РФ о применении налоговых вычетов в налоговых периодах, в которых возникает налоговая база.