Выкуп муниципального имущества в рассрочку при УСН

Тематики: УСН

Предприятие на УСН выкупило нежилое действующее помещение в соответствии с Законом № 159-ФЗ (выкуп муниципального имущества). Общая цена по договору купли-продажи 4 млн руб. 2 млн руб. предприятие оплатило сразу, а 2 млн руб. – с рассрочкой на 3 года. Ежемесячно оплачиваем основную стоимость приобретенного здания равными долями, рассчитанными на 3 года, также оплачиваем ежемесячно проценты исходя из 1/3 ставки рефинансирования. Объект поставили на балансовый учет стоимостью 4 млн руб. Первая половина стоимости 2 млн руб. была оплачена за счет заемных средств учредителей и юридических лиц, которые подлежат возврату. Остальная часть оплачивается за счет собственных средств.

Можем ли мы затраты в размере 2 млн руб. (заемные средства) включать в расходы на приобретение основных средств? Проценты за рассрочку платежа относим на счет 08, пока полностью не выкупим здание. Как в дальнейшем поступить со счетом 08, на котором аккумулируются процентные платежи?

Отношения, возникающие в связи с отчуждением из государственной собственности субъектов РФ или из муниципальной собственности недвижимого имущества, арендуемого субъектами малого и среднего предпринимательства, в том числе особенности участия субъектов малого и среднего предпринимательства в приватизации арендуемого имущества, регулируются Федеральным законом от 22.07.2008 г. № 159-ФЗ «Об особенностях отчуждения недвижимого имущества, находящегося в государственной собственности субъектов Российской Федерации или в муниципальной собственности и арендуемого субъектами малого и среднего предпринимательства, и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации».

Отношения, связанные с участием субъектов малого и среднего предпринимательства в приватизации арендуемого имущества и не урегулированные Законом № 159-ФЗ, регулируются Федеральным законом от 21.12.2001 г. № 178-ФЗ «О приватизации государственного и муниципального имущества» (п. 3 ст. 1 Закона № 159-ФЗ).

Ст. 32 Закона № 178-ФЗ установлено, что продажа государственного или муниципального имущества оформляется договором купли-продажи.

При этом в соответствии с п. 3 ст. 32 Закона № 178-ФЗ право собственности на приобретаемое государственное или муниципальное имущество переходит к покупателю в установленном порядке после полной его оплаты с учетом особенностей, установленных настоящим законом.

В то же время в соответствии с п. 4 ст. 32 Закона № 178-ФЗ право собственности на приватизируемое недвижимое имущество переходит к покупателю со дня государственной регистрации перехода права собственности на такое имущество.

В случае если арендуемое имущество приобретается арендатором в рассрочку, указанное имущество находится в залоге у продавца до полной его оплаты.

В соответствии с п.п. 1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на расходы на приобретение, сооружение и изготовление основных средств, а также на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств (с учетом положений п. 3 и 4 ст. 346.16 НК РФ).

В состав основных средств включаются основные средства, которые признаются амортизируемым имуществом в соответствии с главой 25 НК РФ (п. 4 ст. 346.16 НК РФ).

Ст. 256 НК РФ установлено, что амортизируемым имуществом в целях главы 25 НК РФ признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации.

Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 рублей.

Согласно п.п. 1 п. 3 ст. 346.16 НК РФ расходы на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств в период применения УСН принимаются с момента ввода этих основных средств в эксплуатацию.

В течение налогового периода вышеуказанные расходы принимаются за отчетные периоды равными долями.

Согласно п.п. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ расходы на приобретение основных средств, учитываемые в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 346.16 НК РФ, отражаются в последнее число отчетного (налогового) периода в размере уплаченных сумм.

Как разъяснил Минфин РФ в письме от 17.05.2011 г. № 03-11-06/2/78, расходы при приобретении основного средства, введенного в эксплуатацию, оплата стоимости которого в соответствии с договором осуществляется в рассрочку в течение нескольких лет, при определении налоговой базы по налогу при УСН должны учитываться в отчетном (налоговом) периоде в размере фактически уплаченных сумм.

Расходы признаются после их фактической оплаты (п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

В письме от 13.01.2005 г. № 03-03-02-04/1/2 Минфин РФ указал, что главой 26.2 НК РФ возможность уменьшения полученных налогоплательщиками доходов на произведенные расходы не поставлена в зависимость от того, за счет каких средств – заемных или собственных – были оплачены приобретенные товары, работы или услуги.

Поскольку Вы не полностью оплатили стоимость помещения, то Вы можете учесть в составе расходов при УСН сумму в 2 млн рублей на последнее число того отчетного периода, в котором была произведена оплата, помещение было введено в эксплуатацию.

Дальнейшие платежи будут учитываться в составе расходов в тех отчетных (налоговых) периодах, в которых будет производиться оплата.

Если последующая часть оплаты стоимости основного средства производится, например, во втором квартале года, то расходы принимаются равными долями по итогам полугодия, девяти месяцев и календарного года.

Уплаченная сумма в третьем квартале учитывается по итогам девяти месяцев и календарного года, а уплаченный платеж в четвертом квартале полностью включается в состав расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, по итогам налогового периода.

Аналогично учитываются платежи в последующие годы.

В соответствии с п. 1 ст. 823 ГК РФ договорами, исполнение которых связано с передачей в собственность другой стороне денежных сумм или других вещей, определяемых родовыми признаками, может предусматриваться предоставление кредита, в том числе в виде аванса, предварительной оплаты, отсрочки и рассрочки оплаты товаров, работ или услуг (коммерческий кредит), если иное не установлено законом.

Таким образом, начисленные по договору проценты за рассрочку платежа рассматриваются как проценты по коммерческому кредиту.

Согласно п. 3 ст. 346.16 НК РФ в случае, если налогоплательщик применяет УСН с момента постановки на учет в налоговых органах, стоимость основных средств принимается по первоначальной стоимости этого имущества, определяемой в порядке, установленном законодательством о бухгалтерском учете.

И Минфин, ФНС РФ долгое время разъясняли, что расходы по уплате процентов за предоставление рассрочки по оплате стоимости приобретенного помещения должны учитываться при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, в составе расходов на приобретение основных средств в порядке, установленном п. 3 ст. 346.16 НК РФ (письма ФНС РФ от 06.02.2012 г. № ЕД-4-3/1818, Минфина РФ от 02.07.2010 г. № 03-11-11/182).

Свое мнение чиновники аргументировали тем, что согласно п. 23 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина РФ от 29.07.1998 г. № 34н, в состав фактически произведенных затрат на приобретение объекта имущества включаются уплачиваемые проценты по предоставленному при приобретении коммерческому кредиту.

Однако особенности формирования в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности информации о расходах, связанных с выполнением обязательств по полученным займам (включая привлечение заемных средств путем выдачи векселей, выпуска и продажи облигаций) и кредитам (в том числе товарным и коммерческим), организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству РФ (за исключением кредитных организаций и государственных (муниципальных) учреждений), установлены отдельным ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам», утвержденным приказом Минфина РФ от 06.10.2008 г. № 107н.

Проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), непосредственно связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением основных средств, включаются в их стоимость только в том случае, если это имущество является инвестиционным активом.

Под инвестиционным активом понимается объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует длительного времени и существенных расходов на приобретение, сооружение и (или) изготовление.

К инвестиционным активам относятся объекты незавершенного производства и незавершенного строительства, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету заемщиком и (или) заказчиком (инвестором, покупателем) в качестве основных средств (включая земельные участки), нематериальных активов или иных внеоборотных активов.

В остальных случаях расходы по займам признаются прочими расходами и отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в том отчетном периоде, к которому они относятся (п. 6, 7 ПБУ 15/2008).

Кстати, Минфин РФ в письме от 11.06.2013 г. № 03-11-11/21720 изменил свое мнение по поводу учета процентов и сообщил следующее.

В соответствии с п.п. 9 п. 1 ст. 346.16 НК РФ налогоплательщики, применяющие УСН с объектом налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, при определении объекта налогообложения уменьшают полученные доходы на расходы в виде процентов, уплачиваемых за предоставление в пользование денежных средств (кредитов, займов), а также расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями.

Расходы налогоплательщика в виде процентов за пользование заемными средствами (включая банковские кредиты) признаются в момент погашения задолженности путем списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности – в момент такого погашения.

Согласно п. 2 ст. 346.16 НК РФ расходы в виде процентов за пользование заемными средствами (включая банковские кредиты) принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ, и в порядке, предусмотренном ст. 269 НК РФ.

Исходя из этого расходы в виде процентов за пользование заемными средствами (включая банковские кредиты), в том числе направленными на приобретение нежилого помещения, учитываются в составе расходов при определении объекта налогообложения по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, в порядке, предусмотренном п.п. 1 п. 2 ст. 346.17 и ст. 269 НК РФ, при условии, что указанные расходы произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, обоснованны и документально подтверждены.

Таким образом, проценты по коммерческому кредиту не включаются в первоначальную стоимость основных средств ни для целей налогообложения налогом при УСН, ни в бухгалтерском учете.

В бухгалтерском учете начисление процентов за предоставление рассрочки следует отражать по дебету счета 91 субсчет «Прочие расходы» и кредиту счета 60.