Порядок ведения налогового учета расходов на ремонт основных средств
В организациях с большим количеством основных средств, где проводятся особо сложные ремонты, требующие значительных вложений денежных средств, а также длительные ремонты, единовременное включение расходов на ремонт оказывает большое влияние на величину налогооблагаемой прибыли.
Для обеспечения в течение двух и более налоговых периодов равномерного включения расходов на проведение ремонта основных средств налогоплательщики имеют право создавать резервы под предстоящие ремонты основных средств (п. 3 ст. 260 НК РФ).
Порядок создания резерва определен ст. 324 НК РФ.
В соответствии со ст. 324 НК РФ в аналитическом учете налогоплательщик формирует сумму расходов на ремонт основных средств с учетом группировки всех осуществленных расходов, включая стоимость запасных частей и расходных материалов, используемых для ремонта, расходов на оплату труда работников, осуществляющих ремонт, и прочих расходов, связанных с ведением указанного ремонта собственными силами, а также с учетом затрат на оплату работ, выполненных сторонними силами.
Налогоплательщик, образующий резерв предстоящих расходов на ремонт, рассчитывает отчисления в такой резерв, исходя из совокупной стоимости основных средств и нормативов отчислений, утверждаемых налогоплательщиком самостоятельно в учетной политике для целей налогообложения.
Совокупная стоимость основных средств определяется как сумма первоначальной стоимости всех амортизируемых основных средств, введенных в эксплуатацию по состоянию на начало налогового периода, в котором образуется резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств.
То есть при создании резерва на ремонт основных средств в 2021 году необходимо сложить первоначальную стоимость основных средств, введенных в эксплуатацию на 01.01.2021.
Если в организации имеются в наличии основные средства, введенные в эксплуатацию до вступления в силу гл. 25 НК РФ, то есть до 01.01.2002, для расчета совокупной стоимости принимается восстановительная стоимость, определяемая в соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ.
При определении нормативов отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств налогоплательщик обязан определить предельную сумму отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств, исходя из периодичности осуществления ремонта объекта основных средств, частоты замены элементов основных средств (в частности, узлов, деталей, конструкций) и сметной стоимости указанного ремонта. При этом предельная сумма резерва предстоящих расходов на указанный ремонт не может превышать среднюю величину фактических расходов на ремонт, сложившуюся за последние три года.
То есть налогоплательщику необходимо определить эту среднюю величину, для чего следует сложить суммы фактических расходов на ремонт за последние три года и полученную сумму разделить на три.
Затем полученную предельную сумму необходимо сравнить с расчетной суммой. Предельной суммой резерва будет меньшая из сравниваемых сумм.
Соответственно, организации, с момента создания которых прошло менее трех лет, не имеют возможности создать резерв под предстоящие ремонты основных средств, поскольку у них еще не накоплена информация, необходимая для формирования суммы такого резерва.
Вновь созданные организации расходы на ремонт основных средств учитывают в качестве расходов единовременно.
Если налогоплательщик осуществляет накопление средств для проведения особо сложных и дорогих видов капитального ремонта основных средств в течение более одного налогового периода, то предельный размер отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств может быть увеличен на сумму отчислений на финансирование указанного ремонта, приходящегося на соответствующий налоговый период в соответствии с графиком проведения указанных видов ремонта при условии, что в предыдущих налоговых периодах указанные либо аналогичные ремонты не осуществлялись.
То есть предельный размер отчислений в резерв, определенный налогоплательщиком, может быть увеличен, но только в том случае, если он осуществляет накопление средств для проведения особо сложных и дорогих видов капитального ремонта основных средств в течение более одного налогового периода. Предельный размер отчислений увеличивается в данном случае на сумму отчисления на финансирование указанного ремонта, приходящегося на соответствующий налоговый период в соответствии с графиком проведения указанных видов ремонта.
Отчисления в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств в течение налогового периода списываются на расходы равными долями на последнее число соответствующего отчетного (налогового) периода.
То есть, если для налогоплательщика отчетным периодом по налогу на прибыль является месяц, то отчисления в резерв ему следует списывать ежемесячно на последнее число месяца в размере 1/12 части.
Если же отчетным периодом по налогу на прибыль является квартал, то отчисления в резерв следует списывать в размере 1/4 части на последнее число каждого квартала.
В случае, если налогоплательщик создает резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств, сумма фактически осуществленных затрат на проведение ремонта списывается за счет средств указанного резерва.
В случае, если сумма фактически осуществленных затрат на ремонт основных средств в отчетном (налоговом) периоде превышает сумму созданного резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств, остаток затрат для целей налогообложения включается в состав прочих расходов на дату окончания налогового периода.
Если на конец налогового периода остаток средств резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств превышает сумму фактически осуществленных в текущем налоговом периоде затрат на ремонт основных средств, то сумма такого превышения на последнюю дату текущего налогового периода для целей налогообложения включается в состав доходов налогоплательщика.
Если в соответствии с учетной политикой для целей налогообложения и на основании графика проведения капитального ремонта основных средств налогоплательщик осуществляет накопление средств для финансирования указанного ремонта в течение более одного налогового периода, то на конец текущего налогового периода остаток таких средств не подлежит включению в состав доходов для целей налогообложения.
Если налогоплательщик осуществляет виды деятельности, в отношении которых в соответствии со ст. 274 НК РФ отдельно исчисляется налоговая база по налогу, то аналитический учет расходов на ремонт основных средств для целей налогообложения ведется по видам производства, по видам деятельности.
Таким образом, для формирования резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств организации необходимо иметь информацию:
– о первоначальной стоимости амортизируемых основных средств на начало налогового периода;
– о средней величине фактических расходов на ремонт основных средств за предыдущие три года;
– о графике проведения ремонтов, приходящихся на текущий налоговый период;
– о сметной стоимости этих ремонтов;
– о перечне основных средств, по которым будут осуществляться особо сложные и дорогие виды ремонта;
– о графике проведения особо сложных и дорогих видов ремонта с указанием периода ремонта и их сметной стоимости.
Примеры расчета резерва на предстоящие ремонты основных средств
1. Организация приняла решение о создании в 2021 году резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств, совокупная стоимость которых (сумма первоначальной стоимости всех амортизируемых основных средств на 01.01.2021) составляла 10 200 000 руб.
Сумма фактических расходов на текущий ремонт ОС за предыдущие три года равна: в 2018 году – 1 110 000 руб., в 2019 году – 1 126 000 руб., в 2020 году – 1 160 000 руб.
Таким образом, средняя величина расходов на текущий ремонт за предыдущие три года – 1 132 000 руб. ((1 110 000 + 1 126 000 + 1 160 000) руб. / 3 года).
Исходя из графиков текущего ремонта основных средств и составленной на их основе сметы на ремонтные работы на 2021 год сметная стоимость запланирована в размере 1 120 000 руб.
Фактические расходы на текущий ремонт составили 1 125 000 руб. Ремонт проводился в сентябре 2021 года.
Поскольку сметная стоимость ремонтных работ не превышает среднюю величину расходов на ремонт за предыдущие три года (1 120 000 руб. < 1132 000 руб.), предельная сумма резерва равняется 1 120 000 руб. Следовательно, максимально возможный норматив – 11 % (1 120 000 руб. / 10 200 000 руб. × 100 %).
Организация приняла норматив отчислений в резерв, равный предельному (11 %), и зафиксировала его в учетной политике для целей налогообложения прибыли.
Сумма ежемесячных отчислений составит 93 500 руб. (10 200 000 руб. × 11 % / 12 мес.).
После проведения инвентаризации резерва на 31.12.2021 выявлено, что величина накопленной суммы резерва (1 122 000 руб.= 93 500 × 12 мес.) меньше фактических расходов на ремонт (1 125 000 руб.), поэтому разницу в 3 000 руб. следует включить в состав прочих расходов на 31.12.2021.
Таким образом, в 2021 году в налоговом учете по статье «прочие расходы» будут учтены следующие суммы:
за I квартал – 280 500 руб. (93 500 × 3 мес.);
за полугодие – 561 000 руб. (93 500 × 6 мес.);
за девять месяцев – 841 500 руб. (93 500 × 9 мес.);
за год – 1 122 000 руб. (93 500 × 12 мес.)
Сумма 1 122 000 руб. учтена в качестве резерва, сумма 3 000 руб. учтена в качестве превышения фактических расходов на ремонт над величиной созданного резерва.
Из этого примера видно, что суммы отчислений в резерв учитывались в расходах еще до проведения ремонта, что позволило сэкономить на авансовых платежах по налогу на прибыль за I квартал, полугодие и девять месяцев.
2. Воспользуемся данными примера 1, изменив лишь размер плановой сметной стоимости, который составит 1 150 000 руб.
В налоговом учете будет отражено следующее.
Поскольку сметная стоимость ремонтных работ превышает среднюю величину расходов на ремонт за предыдущие три года (1 150 000 руб. > 1 132 000 руб.), предельная сумма отчислений в резерв равняется 1 132 000 руб.
Таким образом, максимально возможный норматив – 11,1 % (1 132 000 руб. / 10 200 000 руб. × 100 %). Организация приняла норматив отчислений в резерв, равный предельному (11,1 %), и зафиксировала его в учетной политике для целей налогообложения прибыли.
Сумма ежемесячных отчислений составит 94 350 руб. (10 200 000 руб. × 11,1 % / 12 мес.).
На 31.12.2021 величина накопленной суммы резерва (1 132 200 руб. = 94 350 × 12 мес.) превысила фактические расходы на ремонт (1 125 000 руб.), поэтому разницу в 7 200 руб. следует включить в состав прочих доходов.
Резерв на ремонт ОС можно создать только в налоговом учете. В бухгалтерском учете создание резерва на ремонт ОС положениями и стандартами не предусмотрено.
Все права на материалы защищены, многие статьи на нашем
сайте находятся в закрытом доступе.
Предлагаем зарегистрироваться или авторизоваться, чтобы продолжить чтение.
Ваша подписка закончилась {{this.$store.state.user.subscribe_end}}.
Продлите подписку чтобы получить доступ к журналу.
Изменения в законодательстве происходят каждый день!
Не попадите под штрафы и налоговые проверки!
Ваша подписка закончилась {{this.$store.state.user.subscribe_end}}.
Продлите подписку чтобы получить доступ к журналу.
Изменения в законодательстве происходят каждый день!
Не попадите под штрафы и налоговые проверки!