Учет разниц, возникающих при дооценке (уценке) требований и обязательств

(Письмо Минфина РФ от 15.04.2016 г. № 03-03-06/1/21802)

Согласно п. 11.1 ст. 250 и п.п. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ (в редакции, действовавшей до 2015 года) внереализационными доходами (расходами) признавались доходы (расходы) в виде суммовой разницы, возникающей у налогоплательщика, если сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях.

Порядок признания доходов (расходов) в виде суммовой разницы установлен в п. 7 ст. 271 и п. 9 ст. 272 НК РФ.

Федеральным законом от 20.04.2014 г. № 81-ФЗ вышеуказанные положения с 1 января 2015 года отменены.

При этом согласно п. 3 ст. 3 Закона № 81-ФЗ доходы (расходы) в виде суммовой разницы, возникшие у налогоплательщика по сделкам, заключенным до 1 января 2015 года, учитываются в целях налогообложения прибыли организаций в порядке, установленном до дня вступления в силу Закона № 81-ФЗ.

НК РФ не установлены особенности применения термина «сделка» для целей налогообложения.

В соответствии с п. 1 ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства РФ, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.

Согласно ст. 153 ГК РФ сделками признаются действия граждан и юридических лиц, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей.

С точки зрения гражданско-правовых отношений сделкой является как заключение соглашения (у поставщика возникает обязательство по поставке товара, а у покупателя – право требовать поставить товар), так и отгрузка (у поставщика возникает право требовать оплатить товар, а у покупателя – обязанность по оплате).

Учитывая, что суммовые разницы (курсовые разницы) возникают только по уже возникшим обязательствам и требованиям, при определении даты заключения сделки для применения норм п. 3 ст. 3 Закона № 81-ФЗ следует ориентироваться на дату совершения операций, в результате которых возникают эти требования и обязательства (кредиторская и дебиторская задолженности).

Таким образом, разъяснил Минфин, в случае если сделки, в результате которых возникают требования и обязательства (кредиторская и дебиторская задолженности), совершены до 1 января 2015 года, то разницы, возникающие при дооценке (уценке) требований и обязательств, необходимо учитывать в виде суммовой разницы.

В случае если сделки, в результате которых возникают требования и обязательства (кредиторская и дебиторская задолженности), совершены после 1 января 2015 года, то разницы, возникающие при дооценке (уценке) требований и обязательств, необходимо учитывать в виде курсовой разницы.