Амортизация лизингового имущества лизингополучателем

Тематики: Бухгалтерский практикум

ООО приобрело в лизинг легковой автомобиль. Как начислить амортизацию на легковой автомобиль, учитываемый на балансе лизингополучателя? Стоимость по договору лизинга 1 417 000 руб. Срок полезного использования 37 месяцев.

В соответствии со ст. 31 Федерального закона РФ от 29.10.1998 г. № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» предмет лизинга, переданный лизингополучателю по договору лизинга, учитывается на балансе лизингодателя или лизингополучателя по взаимному соглашению.

Амортизационные отчисления производит сторона договора лизинга, на балансе которой находится предмет лизинга.

Лизингополучатель, у которого по договору лизинга предмет лизинга учитывается на балансе, принимает лизинговое имущество к учету в составе объектов основных средств по стоимости, определяемой как общая сумма лизинговых платежей, за вычетом НДС.

Связано это с тем, что согласно п. 7, 8 ПБУ 6/01 «Учет основных средств», утвержденного приказом Минфина РФ от 30.03.2001 г. № 26н, основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости.

А первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением НДС.

Лизинговый автомобиль принимается к учету:

ДЕБЕТ 08 «Вложения во внеоборотные активы» КРЕДИТ 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

– 1 200 847,46 руб. (1 417 000 руб. – 216 152,54 руб.).

Как правило, к счету 76 открывается субсчет «Арендные обязательства».

ДЕБЕТ 19 «НДС по приобретенным ценностям» КРЕДИТ 76

– отражен «входной» НДС (в Вашем случае – 216 152,54 руб. (1 417 000 руб. х 18% / 118%)).

Стоимость лизингового имущества отражается записью:

ДЕБЕТ 01 «Основные средства» КРЕДИТ 08.

П. 21 ПБУ 6/01 установлено, что начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета.

Начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета.

Начисление амортизации производится одним из методов, установленных п. 18 ПБУ 6/01, и отражается в бухгалтерском учете:

ДЕБЕТ 20 (25, 26, 44) КРЕДИТ 02.

Если Вы применяете линейный способ начисления амортизации, то годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта.

Срок полезного использования автомобиля – 37 месяцев.

Сумма ежемесячной амортизации в данном случае составит:

32 455,34 руб. (1 200 847,46 руб. / 37 мес.).

В соответствии с п. 20 ПБУ 6/01 определение срока полезного использования объекта лизингового имущества может также производиться исходя из нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды), то есть из срока действия договора лизинга.

При получении права собственности на автомобиль суммы амортизации, начисленные по лизинговому автомобилю, Вы учтете в составе амортизации собственных основных средств:

ДЕБЕТ 02 КРЕДИТ 02.

И далее будете продолжать начислять амортизацию до окончания срока полезного использования автомобиля.

Для целей налогообложения прибыли имущество, полученное в финансовую аренду по договору финансовой аренды (договору лизинга), включается в соответствующую амортизационную группу (подгруппу) той стороной, у которой данное имущество должно учитываться в соответствии с условиями договора финансовой аренды (договора лизинга) (п. 10 ст. 258 НК РФ).

Вы вправе выбрать либо линейный, либо нелинейный метод начисления амортизации.

Для сближения бухгалтерского и налогового учета в данном случае проще применять линейный метод начисления амортизации и в налоговом, и в бухгалтерском учете.

Начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.

Начисление амортизации прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости объекта амортизируемого имущества либо когда данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества налогоплательщика по любым основаниям.

При применении линейного метода начисления амортизации сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта.

Первоначальной стоимостью имущества, являющегося предметом лизинга, для целей налогообложения прибыли признается сумма расходов лизингодателя на его приобретение, сооружение, доставку, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ (п. 1 ст. 257 НК РФ).

Таким образом, первоначальная стоимость автомобиля будет определяться исходя из расходов лизингодателя.

По мнению Минфина РФ, расходы, понесенные лизингополучателем по доставке предмета лизинга, не включаются в первоначальную стоимость предмета лизинга (письмо от 13.03.2006 г. № 03-03-04/1/215).

А для целей бухгалтерского учета, напомним, первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление.

При этом фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются, в частности:

– суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу), а также суммы, уплачиваемые за доставку объекта и приведение его в состояние, пригодное для использования;

– суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств;

– вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств;

– иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств (п. 8 ПБУ 6/01).

При этом в соответствии со ст. 28 Закона о лизинге под лизинговыми платежами понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок действия договора лизинга, в которую входит возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю, возмещение затрат, связанных с оказанием других предусмотренных договором лизинга услуг, а также доход лизингодателя.

В общую сумму договора лизинга может включаться выкупная цена предмета лизинга, если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю.

Следовательно, первоначальная стоимость лизингового имущества в большинстве случаев оказывается различной в бухгалтерском и налоговом учете.

Разными будут и суммы амортизации даже при применении одинакового метода начисления амортизации.

Ст. 259.3 НК РФ позволяет налогоплательщику применять к основной норме амортизации специальный коэффициент, но не выше 3, в отношении амортизируемых основных средств, являющихся предметом договора финансовой аренды (договора лизинга), налогоплательщиков, у которых данные основные средства должны учитываться в соответствии с условиями договора финансовой аренды (договора лизинга).

Указанный специальный коэффициент не применяется к основным средствам, относящимся к первой-третьей амортизационным группам.

То есть если автомобиль отнесен, допустим, к четвертой амортизационной группе, то амортизацию автомобиля для целей налогообложения можно ускорить.

В бухгалтерском учете повышающий коэффициент не выше 3 может применяться только при использовании способа уменьшаемого остатка (п. 18 ПБУ 6/01, п. 54 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина РФ от 13.10.2003 г. № 91н).

Если имущество, полученное по договору лизинга, учитывается у лизингополучателя, расходами, учитываемыми в составе прочих расходов, признаются у лизингополучателя арендные (лизинговые) платежи за вычетом суммы амортизации по этому имуществу.

Лизингополучатель, у которого по условиям договора лизинга учитывается предмет лизинга на балансе, не имеет права применять амортизационную премию в отношении предмета лизинга.

Как разъяснила ФНС РФ в письме от 08.04.2009 г. № ШС-22-3/267, в этом случае лизинговые платежи за пользование предметом лизинга в части, превышающей выкупную стоимость, к затратам лизингополучателя на приобретение основных средств не относятся.

А раз лизингополучатель на момент ввода лизингового имущества в эксплуатацию не несет расходов на приобретение объекта лизинга, то и применять амортизационную премию по расходам на капвложения нет оснований.

Поскольку, как мы выяснили, в налоговом и бухгалтерском учете ежемесячно могут признаваться разные суммы амортизации, следовательно, могут возникать временные разницы.

Если в налоговом учете признаваемая сумма расходов по договору лизинга будет больше, чем признаваемая в бухгалтерском учете, то согласно ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций», утвержденному приказом Минфина РФ от 19.11.2002 г. № 114н, в бухгалтерском учете образуется налогооблагаемая временная разница.

Налогооблагаемые временные разницы приводят к образованию отложенного налогового обязательства, которое отражается по дебету счета 68 и кредиту счета 77.