Авансовый платеж уплачен с опозданием. Когда сумму пеней можно уменьшить

Тематики: Общие вопросы налогообложения

(Постановление Пленума Высшего арбитражного суда РФ от 26.07.2007 г. № 47 «О порядке исчисления сумм пеней за просрочку уплаты авансовых платежей по налогам и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование»)

Уменьшение пеней за просрочку авансовых платежей

Согласно п. 3 ст. 58 НК РФ в случае уплаты авансовых платежей в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки на сумму несвоевременно уплаченных авансовых платежей начисляются пени в порядке, предусмотренном ст. 75 НК РФ.

На практике может возникнуть ситуация, когда сумма подлежащих уплате в течение налогового (отчетного) периода авансовых платежей окажется меньше, чем сумма налога (авансового платежа), исчисленная по итогам налогового (отчетного) периода.

Например, исчисленный по итогам отчетного (налогового) периода (то есть по итогам I квартала, полугодия, девяти месяцев или года) авансовый платеж, рассчитанный исходя из реально полученной с начала года прибыли, может оказаться меньше, чем сумма уплаченных ежемесячных авансовых платежей, исчисленных расчетным путем.

Чиновники традиционно считали, что если в связи с просрочкой уплаты ежемесячных авансовых платежей в течение отчетного (налогового) периода фирма уплатила пени, то при перерасчете авансовых платежей в сторону уменьшения по итогам отчетного (налогового) периода суммы пени, начисленные на несвоевременно уплаченные авансовые платежи, излишне уплаченными не признаются.

Например, сумма ежемесячного авансового платежа в I квартале 2007 года равнялась 10 000 руб.

Организация просрочила уплату третьего ежемесячного авансового платежа, который она обязана была уплатить до 28 марта 2007 г., на 10 дней.

В связи с этим она должна уплатить пеню в сумме 35 руб. (10 дн. х 1/300 х 10,5% х 10 000 руб.).

При расчете авансового платежа по итогам I квартала (исходя из реально полученной прибыли) выяснилось, что сумма этого авансового платежа составляет 20 000 руб., в то время как сумма ежемесячных авансовых платежей, уплаченных в течение I квартала и засчитываемых в счет уплаты авансового платежа по итогам I квартала, составляет 30 000 рублей (10 000 руб. х 3 мес.).

По мнению чиновников, пеня в сумме 35 рублей, начисленная на неуплаченные в срок 10 000 рублей, не может считаться излишне уплаченной, несмотря на то, что эти 10 000 руб. по итогам отчетного периода оказались «лишними», то есть в итоге бюджет ничуть не пострадал от несвоевременной уплаты этого ежемесячного авансового платежа (см., например, письмо Минфина РФ от 20.04.2007 г. № 03-02-07/2-74, о котором мы писали в № 19 «А-Э» за 2007 г. на стр. 16).

Однако не все налогоплательщики были готовы согласиться с точкой зрения чиновников.

Теперь свое внимание на эту проблему обратил Пленум ВАС РФ.

Суд указал, что в случае если сумма авансовых платежей по налогу, исчисленных по итогам отчетного периода, меньше суммы авансовых платежей, подлежавших уплате в течение этого отчетного периода, пени, начисленные за неуплату указанных авансовых платежей, подлежат соразмерному уменьшению.

Сумма пеней должна соразмерно уменьшаться также в случае, если по итогам налогового периода сумма исчисленного налога оказалась меньше сумм авансовых платежей, подлежавших уплате в течение этого налогового периода.

Таким образом, ВАС РФ опроверг утверждения Минфина о том, что сумма начисленных пеней в рассматриваемом случае не уменьшается.

Однако Суд не пояснил, что имеется в виду под «соразмерным уменьшением».

Но, по логике, по итогам налогового (отчетного) периода перерасчет пеней нужно производить, начиная с того месяца, в котором сумма налога (авансовых платежей), исчисленная по итогам налогового (отчетного) периода, превысит сумму авансовых платежей, подлежавших уплате в течение этого налогового (отчетного) периода.

Например, сумма ежемесячного авансового платежа по налогу на прибыль организаций, подлежащая уплате в III квартале 2007 г. составляет 20 000 руб. в месяц.

Организация просрочила уплату второго ежемесячного авансового платежа на 3 дня, а уплату третьего ежемесячного авансового платежа – на 15 дней.

Сумма пеней за просрочку второго ежемесячного авансового платежа составит:

3 дн. х 1/300 х 10% х 20 000 руб. = 20 руб.

Сумма пеней за просрочку третьего ежемесячного авансового платежа составит:

15 дн. х 1/300 х 10% х 20 000 руб. = 100 руб.

Сумма авансового платежа, подлежащего уплате по итогам 9 месяцев (исходя из реально полученной прибыли), оказалась равна 55 000 руб., в то время как сумма ежемесячных авансовых платежей, уплаченных в течение III квартала и засчитываемых в счет уплаты авансового платежа по итогам 9 месяцев, составляет 60 000 рублей (20 000 руб. х 3 мес.).

В этом случае пени за просрочку уплаты второго ежемесячного авансового платежа перерасчету не подлежат, поскольку в этом месяце сумма ежемесячных авансовых платежей (за 1 и 2 месяцы квартала (июль и август) – 40 000 руб.) меньше суммы авансового платежа, исчисленной к уплате по итогам 9 месяцев (55 000 руб.).

А вот пени за просрочку уплаты третьего ежемесячного авансового платежа (за сентябрь) могут быть уменьшены.

Перерасчитать пени за сентябрь нужно исходя из суммы 15 000 руб. (20 000 руб. – (60 000 руб. – 55 000 руб.)):

15 дн. х 1/300 х 10% х 15 000 руб. = 75 руб.

То есть сумма ранее исчисленных пеней за просрочку уплаты третьего авансового платежа (100 руб.) будет уменьшена на 25 руб. (100 руб. – 75 руб.).

Пени за просрочку уплаты ежемесячных авансовых платежей по пенсионным взносам

Согласно ст. 2 Федерального закона РФ от 15.12.2001 г. № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» правоотношения, связанные с уплатой обязательных платежей на обязательное пенсионное страхование регулируются налоговым законодательством РФ, если иное не предусмотрено Законом № 167-ФЗ.

А п. 3 ст. 58 НК РФ прямо предусматривает возможность начисления пени при просрочке уплаты авансовых платежей.

Но при этом Закон № 167-ФЗ предусматривает свои правила начисления пеней за просрочку уплаты пенсионных взносов.

И начисление пени согласно ст. 26 Закона № 167-ФЗ происходит при задержке уплаты именно страховых взносов, а не авансовых платежей по страховым взносам.

Вопрос о том, могут ли начисляться пени на суммы невовремя уплаченных авансовых платежей по пенсионным взносам, долго являлся спорным.

Причем чиновники, конечно, ратовали за начисление пеней в таких случаях (см., например, письмо Минфина РФ от 28.05.2007 г. № 03-04-07-02/18, о котором мы подробно писали в № 25 «А-Э» на стр. 12).

Но, как оказалось, ВАС РФ с этим не согласен.

Суд отметил, что в отличие от регулирования, установленного НК РФ, Закон о пенсионном страховании не предусматривает нормы, распространяющей на ежемесячные авансовые платежи порядок начисления пеней, установленный для страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.

П. 1 ст. 26 Закона о пенсионном страховании определяет, что пенями обеспечивается исполнение обязанности по уплате страховых взносов.

В силу статьи 24 Закона о пенсионном страховании страховые взносы на обязательное пенсионное страхование – это суммы, подлежащие уплате за отчетный (расчетный) период на основе расчета (декларации).

Таким образом, в рамках отношений по обязательному пенсионному страхованию пени подлежат уплате только в случае неисполнения в установленный срок обязанности по уплате страховых взносов.

То есть пени за несвоевременную уплату авансовых платежей по пенсионным взносам могут начисляться только если авансовый платеж не будет уплачен по итогам отчетного (расчетного) периода.

За просрочку уплаты ежемесячных авансовых платежей по пенсионным взносам пени не начисляются.