Свежий номер: № 46 (83) – Ноябрь 2021

Изготовление и реализация продукции из давальческого сырья

Статья в журнале: №37 (997) — Сентябрь 2011 , опубликовано 21.09.2011
Тематики: ЕНВД НДС УСН

Я – индивидуальный предприниматель, занимаюсь торговлей (общая система налогообложения и ЕНВД). У меня имеется цех по переработке рыбы, который я сдаю в аренду другому ИП (сыну), находящемуся на УСН на основе патента. Я закупила сырье и материалы (входящий НДС 10% и 18%) и планирую отдать их в переработку данному ИП, а затем продавать готовую продукцию с НДС.

В связи с этим возникает ряд вопросов. Как быть с входящим НДС, можно ли его принять к вычету? Как оформить переход сырья к переработчику и готовой продукции от него ко мне? Будет ли услуга по переработке облагаться НДС (до перехода на патент переработчик был на УСН)? Можно ли услугу по переработке сырья зачесть в счет арендной платы? Могу ли я продавать готовую продукцию по ЕНВД?

В гражданском законодательстве понятие «переработка» содержится в ст. 220 ГК РФ.

Если иное не предусмотрено договором, право собственности на новую движимую вещь, изготовленную лицом путем переработки не принадлежащих ему материалов, приобретается собственником материалов.

Если иное не предусмотрено договором, собственник материалов, приобретший право собственности на изготовленную из них вещь, обязан возместить стоимость переработки осуществившему ее лицу.

Специального вида договоров по переработке ГК РФ не установлено.

Однако согласно ст. 703 ГК РФ на изготовление или переработку (обработку) вещи либо на выполнение другой работы с передачей ее результата заказчику заключается договор подряда.

Поэтому на практике операции с использованием давальческих материалов оформляются составлением договора подряда.

В соответствии со ст. 704 ГК РФ если иное не предусмотрено договором подряда, работа выполняется иждивением подрядчика – из его материалов, его силами и средствами.

Следовательно, в договоре на переработку материалов следует указывать, что переработчик (подрядчик) использует предоставленные заказчиком материалы.

Ст. 713 ГК РФ установлено, что подрядчик обязан использовать предоставленный заказчиком материал экономно и расчетливо, после окончания работы представить заказчику отчет об израсходовании материала, а также возвратить его остаток либо с согласия заказчика уменьшить цену работы с учетом стоимости остающегося у подрядчика неиспользованного материала.

Для учета отпуска материальных ценностей сторонним организациям на основании договоров предназначена унифицированная форма первичной учетной документации № М-15 «Накладная на отпуск материалов на сторону», утвержденная постановлением Госкомстата РФ от 30.10.1997 г. № 71а.

Накладную выписывает работник структурного подразделения в двух экземплярах на основании договоров (контрактов), нарядов и других соответствующих документов и предъявлении получателем доверенности на получение ценностей, заполненной в установленном порядке.

Первый экземпляр передают складу как основание для отпуска материалов, второй – получателю материалов.

При этом, как уже отмечалось выше, право собственности на материалы, переданные в переработку, сохраняется за давальцем.

П. 157 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина РФ от 28.12.2001 г. № 119н, установлено, что организация, передавшая свои материалы другой организации для переработки (обработки, выполнения работ, изготовления продукции) как давальческие, стоимость таких материалов с баланса не списывает, а продолжает учитывать на счете учета соответствующих материалов (на отдельном субсчете).

Для этого Планом счетов предусмотрен субсчет 10-7 «Материалы, переданные в переработку на сторону», на котором учитывается движение материалов, переданных в переработку на сторону, стоимость которых в последующем включается в затраты на производство полученных из них изделий.

Затраты по переработке материалов, оплаченные сторонним организациям и лицам, относятся непосредственно в дебет счетов, на которых учитываются изделия, полученные из переработки.

Получение от переработчика готовой продукции оформляется накладной.

Специальной унифицированной формы для рассматриваемого случая не установлено.

Поэтому форму накладной Вы можете разработать самостоятельно.

В качестве основы можно использовать унифицированную форму № МХ-18 «Накладная на передачу готовой продукции в места хранения», утвержденную постановлением Госкомстата РФ от 09.08.1999 г. № 66, которая применяется для учета передачи готовой продукции из производства в места хранения.

Форма № МХ-18 составляется в двух экземплярах материально ответственным лицом переработчика, сдающего готовую продукцию.

Один экземпляр служит переработчику основанием для списания продукции (ценностей), а второй – давальцу для оприходования продукции (ценностей).

Накладная подписывается материально ответственным лицом сдатчика и получателя.

Вы вправе внести в данную форму любые необходимые Вам дополнения.

В этом случае доработанную (или самостоятельно разработанную) форму организации нужно утвердить в учетной политике для целей бухгалтерского учета.

Поскольку переработка давальческого сырья – это реализация работ по договору подряда, то у переработчика возникает объект налогообложения НДС.

Однако согласно п. 3 ст. 346.11 НК РФ индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость.

Это правило в полной мере распространяется и на предпринимателей, применяющих УСН на основе патента, поскольку п. 3 ст. 346 11 НК РФ устанавливает общие правила для обычной и патентной «упрощенки».

Следовательно, реализация работ по переработке давальческого сырья переработчиком, применяющим УСН на основе патента, НДС не облагается.

Счет-фактуру в данном случае переработчик не выставляет.

В свою очередь, поскольку при передаче давальцем сырья переработчику перехода права собственности на сырье к переработчику не происходит, объекта налогообложения НДС у давальца не возникает.

В соответствии со ст. 171, 172 НК РФ суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения НДС, подлежат вычету на основании счетов-фактур, выставленных продавцами, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Поэтому если Вы будете реализовывать готовую продукцию в рамках общей системы налогообложения, то суммы «входного» НДС по приобретенному сырью Вы вправе принять к вычету.

Предпринимательская деятельность в сфере розничной торговли товарами, в том числе произведенными третьей стороной из сырья налогоплательщика на давальческих началах, подлежит налогообложению единым налогом на вмененный доход при условии соблюдения норм главы 26.3 НК РФ.

В письме от 12.04.2011 г. № 03-11-06/3/44 Минфин РФ сообщил, что судебные органы признают правомерным применение системы налогообложения в виде ЕНВД в отношении предпринимательской деятельности по реализации товаров, изготовленных третьим лицом по договорам подряда или договорам оказания услуг, и указывают, что изготовление товара на давальческих началах сохраняет за налогоплательщиком статус розничного продавца товаров (постановления Президиума ВАС РФ от 14.10.2008 г. № 6693/08, ФАС Поволжского округа от 08.05.2009 г. № А12-12331/2008, ФАС Центрального округа от 20.05.2009 г. № А14-5951/2008/132/33 и ФАС Западно-Сибирского округа от 12.02.2009 г. № Ф04-7936/2008(18119-А27-29) и т.д.).

Поэтому если налогоплательщик осуществляет розничную реализацию товаров, изготовленных по его заказу третьей стороной в рамках договоров подряда или оказания услуг, при этом сам предоставляет только сырье (материалы, запасные части, комплектующие изделия и т.п.) и непосредственно не участвует в производственном процессе, то такой налогоплательщик не может быть признан изготовителем указанных товаров, а осуществляемую им деятельность следует рассматривать в качестве предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли товарами, изготовленными третьим лицом (при условии соблюдения положений главы 26.3 НК РФ).

В то же время Минфин подчеркивает, что если налогоплательщик реализует товары, изготовленные по его заказу третьей стороной в рамках договоров подряда или оказания услуг, при этом участвует в производственном процессе, связанном с изготовлением указанных товаров (например, предоставляет исполнителю или подрядчику помимо сырья орудия труда, площади для производства, работников, разрабатывает эскизы продукции и т.п.), то такую деятельность налогоплательщика следует рассматривать в качестве самостоятельного вида предпринимательской деятельности, целью которого является извлечение доходов от осуществления розничной торговли продукцией собственного производства (изготовления), которая исходя из норм главы 26.3 НК РФ не признается розничной торговлей и, соответственно, подлежит налогообложению в общеустановленном порядке, либо в порядке и на условиях, предусмотренных главой 26.2 НК РФ.

Аналогичная позиция изложена в письме Минфина РФ от 22.04.2011 г. № 03-11-09/25.

А ФНС РФ письмом от 10.05.2011 г. № КЕ-4-3/7455@ довела письмо Минфина до сведения налоговых органов.

Налогоплательщики ЕНВД не признаются налогоплательщиками НДС.

Поэтому если Вы будете реализовывать готовую продукцию в розничной торговле как в рамках общего режима налогообложения, так и ЕНВД, то следует учитывать положения п. 4 ст. 170 НК РФ.

Налогоплательщики, осуществляющие операции, как подлежащие налогообложению НДС, так и не облагаемые этим налогом в связи с уплатой ЕНВД, суммы НДС по товарам (работам, услугам), используемым для осуществления операций, подлежащих налогообложению, принимают к вычету в соответствии со ст. 172 НК РФ, а суммы НДС по товарам (работам, услугам), используемым для операций, не облагаемых НДС в связи с уплатой ЕНВД, учитывают в стоимости этих товаров согласно п. 2 ст. 170 НК РФ.

При этом в отношении указанных сумм налога в каждом налоговом периоде такими налогоплательщиками должен вестись раздельный учет.

В случае отсутствия раздельного учета суммы НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) вычету не подлежат и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включаются.

При осуществлении сделки Вам следует иметь в виду, что для целей налогообложения Вы и Ваш контрагент признаетесь взаимозависимыми лицами.

В соответствии с п. 1 ст. 20 НК РФ взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, в частности, если лица состоят в соответствии с семейным законодательством РФ в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

По общему правилу, установленному ст. 40 НК РФ для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки.

Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен между взаимозависимыми лицами.

В указанном случае когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20% от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

При этом рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии – однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

Поэтому во избежание претензий со стороны налоговых органов необходимо, чтобы переработчик оказывал услуги по переработке не только Вам, но и другим контрагентам.

И стоимость услуг по переработке, установленная для Вас, не отклонялась более чем на 20% от стоимости услуг, устанавливаемой для других заказчиков.

В соответствии со ст. 614 ГК РФ порядок, условия и сроки внесения арендной платы определяются договором аренды.

Арендная плата устанавливается за все арендуемое имущество в целом или отдельно по каждой из его составных частей в виде:

1) определенных в твердой сумме платежей, вносимых периодически или единовременно;

2) установленной доли полученных в результате использования арендованного имущества продукции, плодов или доходов;

3) предоставления арендатором определенных услуг;

4) передачи арендатором арендодателю обусловленной договором вещи в собственность или в аренду;

5) возложения на арендатора обусловленных договором затрат на улучшение арендованного имущества.

Стороны могут предусматривать в договоре аренды сочетание указанных форм арендной платы или иные формы оплаты аренды.

При этом если иное не предусмотрено договором, размер арендной платы может изменяться по соглашению сторон в сроки, предусмотренные договором, но не чаще одного раза в год.

В договоре подряда должна быть указана цена подлежащей выполнению работы или способы ее определения.

Цена в договоре подряда включает компенсацию издержек подрядчика и причитающееся ему вознаграждение.

Цена работы может быть определена путем составления сметы.

Цена работы (смета) может быть приблизительной или твердой. При отсутствии других указаний в договоре подряда цена работы считается твердой (ст. 709 ГК РФ).

Ст. 307 ГК РФ установлено, что в силу обязательства одно лицо (должник) обязано совершить в пользу другого лица (кредитора) определенное действие, как-то: передать имущество, выполнить работу, уплатить деньги и т.п., либо воздержаться от определенного действия, а кредитор имеет право требовать от должника исполнения его обязанности.

В обязательстве в качестве каждой из его сторон – кредитора или должника – могут участвовать одно или одновременно несколько лиц.

Если каждая из сторон по договору несет обязанность в пользу другой стороны, она считается должником другой стороны в том, что обязана сделать в ее пользу, и одновременно ее кредитором в том, что имеет право от нее требовать (ст. 308 ГК РФ).

В Вашей ситуации между Вами и контрагентом заключено два самостоятельных договора: аренды и подряда.

Ст. 410 ГК РФ предусмотрено, что обязательство может быть прекращено полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования.

Для зачета достаточно заявления одной стороны.

Президиум ВАС РФ в Обзоре практики разрешения споров, связанных с прекращением обязательств зачетом встречных однородных требований (Информационное письмо от 29.12.2001 г. № 65) указал, что ст. 410 ГК РФ не требует, чтобы предъявляемое к зачету требование вытекало из того же обязательства или из обязательств одного вида.

То есть, поскольку любые требования, выраженные в денежной форме, признаются однородными, Вы вправе произвести зачет взаимных требований по договорам поставки и аренды.

Распечатать статью Добавить в избранное Добавить в избранное

© 2010-2021 «АБ-Экспресс» — журнал для налогоплательщиков. Издательство АБ-Экспресс. Все права на материалы сайта принадлежат ООО "Академия Бизнеса Экспресс" и защищены в соответствии с разделом VII части четвертой Гражданского кодекса РФ. Никакая часть материалов сайта не может быть воспроизведена в какой бы то ни было форме. Вопросы по сайту: adm@ab-express.ru