Как применять нормы НК РФ в связи с приостановлением соглашений об избежании двойного налогообложения

Президент России 8 августа 2023 года подписал Указ, который приостановил действие отдельных положений международных договоров об избежании двойного налогообложения с 38-ю странами^[1].

Так, частично приостановлено действие положений международных договоров об избежании двойного налогообложения с Японией, Австралией, Грецией, Португалией, Австрией, Литвой, Испанией, Швейцарией, Канадой, Хорватией и др. странами.

Таким образом, в отношении доходов юридических и физических лиц, место нахождение которых определяется в одной из таких стран, приостанавливается льготный порядок налогообложения.

ФНС России в письме от 29.11.2023 № ШЮ-4-13/14936@ разъяснила отдельные вопросы о применении Указа Президента.

К каким выплатам относится приостановление

В соответствии с Указом приостанавливается действие отдельных статей соглашений об избежании двойного налогообложения с государствами, осуществляющими недружественные действия в отношении РФ, ее граждан и юридических лиц.

В этой связи в отношении выплат, квалифицируемых в соответствии с п. 1 ст. 309 Налогового кодекса РФ (далее – НК РФ)^[2], с даты приостановления соглашений об избежании двойного налогообложения применяются положения НК РФ, а не указанных соглашений.

При этом приостановление действия положений соглашений относится к выплатам, произведенным с даты официального опубликования Указа, то есть с 08.08.2023 и не затрагивает выплаты, произведенные до даты официального опубликования Указа.

Например, при выплате дивидендов иностранной организации — резиденту государства, соглашение об избежании двойного налогообложения с которым приостановлено, налоговому агенту — российской организации необходимо исчислить, удержать и перечислить в бюджет налог у источника выплаты.

Если выплата производилась до 08.08.2023, то применяется налоговая ставка, предусмотренная положениями соглашения об избежании двойного налогообложения.

Если выплата производилась после 08.08.2023, то применяется ставка 15% в соответствии с подп. 3 п. 3 ст. 284 НК РФ.

Если соглашения приостановлены ранее

ФНС России напомнила, что действие положений соглашений об избежании двойного налогообложения с некоторыми странами уже было приостановлено ранее.

Так, к примеру, действие соглашения об избежании двойного налогообложения с Латвией было приостановлено с 26.09.2022 на основании Указа Президента РФ от 26.09.2022 № 668.

В этой связи в отношении доходов, квалифицируемых в соответствии с п. 1 ст. 309 НК РФ и выплаченных в Латвию с 26.09.2022, применяются положения НК РФ, а не Соглашения с Латвией.

ФНС также обратила внимание, что в связи с денонсацией соглашения об избежании двойного налогообложения с Латвией с 01.01.2024^[3], оно вовсе прекратило свое действие.

Возврат ранее удержанного налога

Возврат ранее удержанного налога по выплаченным иностранным организациям доходам, в отношении которых соглашением об избежании двойного налогообложения предусмотрен льготный режим налогообложения, осуществляется при условии представления подтверждения того, что эта иностранная организация на момент выплаты дохода имела постоянное местонахождение в том государстве, с которым РФ имеет международный договор (п. 2 ст. 312 НК РФ).

При этом возврат налога в адрес резидента государства, в отношении которого приостановлены отдельные статьи соглашения об избежании двойного налогообложения, может быть осуществлен только в случае если выплата дохода произведена до приостановки (или после отмены приостановки), то есть до 07.08.2023 включительно.

Однако возврат излишне удержанного налога резидентам недружественных стран должен осуществляться исключительно с использованием счета типа «С» (письмо ФНС России от 07.08.2023 № ШЮ-4-13/10112@).

^[1] Указ Президента РФ от 08.08.2023 № 585 «О приостановлении Российской Федерацией действия отдельных положений международных договоров Российской Федерации по вопросам налогообложения».

^[2] П. 1 ст. 309 НК РФ предусматривает следующие виды выплат: дивиденды, выплачиваемые иностранной организации — акционеру (участнику) российских организаций; доходы, получаемые в результате распределения в пользу иностранных организаций прибыли или имущества организаций, в том числе при их ликвидации; процентный доход от долговых обязательств; доходы от использования в РФ прав на объекты интеллектуальной собственности; доходы от реализации акций (долей) организаций; доходы от реализации недвижимого имущества, находящегося на территории РФ; доходы от сдачи в аренду или субаренду имущества, используемого на территории РФ; доходы от международных перевозок; штрафы и пени за нарушение российскими лицами договорных обязательств; доходы от реализации инвестиционных паев; доходы по операциям с цифровыми финансовыми активами и (или) цифровыми правами; иные аналогичные доходы.

^[3] Федеральный закон от 28.02.2023 № 40-ФЗ «О денонсации Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Латвийской Республики об избежании двойного налогообложения и о предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и капитал».