Камеральные и выездные налоговые проверки: что можно и чего нельзя

(Письмо ФНС РФ от 13.09.2012 г. № АС-4-2/15309@)

ФНС РФ выпустила «шпаргалку» для нижестоящих налоговых органов о проведении налоговых проверок.

Знание позиции налоговиков позволит налогоплательщикам быть готовыми к проверкам.

Срок проведения проверок

В соответствии с п. 1 и 2 ст. 88 НК РФ камеральная налоговая проверка проводится должностным лицом налогового органа на основе налоговой декларации (расчета) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа, в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета).

Камеральная налоговая проверка налоговой декларации (расчета) не может начаться до получения налоговым органом налоговой декларации или расчета по налогу.

Поэтому определение момента начала течения трехмесячного срока проведения камеральной налоговой проверки связано с моментом получения налоговым органом налоговой декларации (расчета).

Таким образом, течение трехмесячного срока проведения камеральной налоговой проверки начинается со дня получения налоговым органом налоговой декларации (расчета).

Следует отметить, что вывод ФНС противоречит другой норме НК РФ.

В соответствии с п. 4 ст. 80 НК РФ при отправке налоговой декларации (расчета) по почте днем ее представления считается дата отправки готового отправления с описью вложения, а не дата получения налоговиками декларации.

Но ФНС игнорирует данную норму и заявляет, что налоговые органы не обязаны указывать в акте камеральной налоговой проверки дату начала этой проверки, соответствующую дате отправке налоговой декларации по почте.

«Первичка» при УСН с объектом налогообложения «доходы»

Главой 26.2 НК РФ обязательное представление налогоплательщиком первичных учетных документов вместе с налоговой декларацией не предусмотрено.

Президиум ВАС РФ в постановлении от 11.11.2008 г. № 7307/08 указал, что в случаях, когда налоговый орган при проведении камеральной налоговой проверки не выявил ошибок и иных противоречий в представленной налоговой декларации, оснований для истребования у налогоплательщика объяснений, а также первичных учетных документов нет.

Истребование документов, не являющихся первичными

Налоговые органы не вправе истребовать у налогоплательщика отчеты или аналитические справки (обобщения), не являющиеся первичными бухгалтерскими документами.

Подтверждение нулевой ставки НДС

В силу п.п. 3 п. 1 ст. 165 НК РФ налогоплательщикам предоставлено право для подтверждения обоснованности применения нулевой ставки НДС представлять в налоговые органы вместо таможенных деклараций реестры таможенных деклараций, содержащие сведения о фактически вывезенных товарах, с отметками российского таможенного органа места убытия или реестры таможенных деклараций, содержащие сведения о таможенном оформлении товаров в соответствии с таможенной процедурой экспорта, с отметками таможенного органа РФ, подтверждающими факт помещения товаров под таможенную процедуру экспорта.

Утверждение Минфином РФ перечня сведений, отражаемых в указанных реестрах, не предусмотрено.

По мнению ФНС РФ, реестр таможенных деклараций, представляемый в налоговые органы в целях документального подтверждения обоснованности применения нулевой ставки НДС по экспортным операциям, должен содержать сведения о товарах, фактически вывезенных за пределы территории РФ в соответствии с таможенной процедурой экспорта, позволяющие налогоплательщикам обосновать правомерность применения указанной ставки по конкретным поставкам товаров, а налоговым органам осуществить контроль по таким операциям и не допустить неправомерное применение нулевой ставки налога.

Проверки физических лиц

Ст. 89 НК РФ предусмотрено проведение выездной налоговой проверки физического лица, в том числе не являющегося индивидуальным предпринимателем.

Заявленное в налоговый орган ходатайство физического лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, о переносе рассмотрения материалов налоговой проверки в связи с его болезнью должно быть учтено руководителем (заместителем руководителя) налогового органа и на основании этого ходатайства принято соответствующее решение с учетом установленных п. 1 ст. 101 НК РФ пресекательных сроков.

Ликвидация организации

После внесения записи в единый государственный реестр налогоплательщиков о прекращении существования юридического лица налоговый орган не может проводить налоговую проверку такого юридического лица.

Прекращение деятельности в качестве предпринимателя

Выездные налоговые проверки физических лиц, утративших статус индивидуального предпринимателя, за период их деятельности в качестве индивидуального предпринимателя проводятся налоговыми органами в соответствии со ст. 89 НК РФ.

Выездная налоговая проверка проводится на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа.

Вместе с тем ни НК РФ, ни приказом ФНС РФ от 25.12.2006 г. № САЭ-3-06/892@ не предусмотрен способ ознакомления лица, в отношении которого назначена выездная налоговая проверка, с указанным решением налогового органа.

По мнению ФНС РФ, лицо, в отношении которого назначена выездная налоговая проверка, может быть ознакомлено с решением налогового органа лично под роспись или иным способом (например, путем направления указанного решения по почте заказным письмом с уведомлением о вручении).

В рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки.

Налоговые органы вправе осуществлять выездные налоговые проверки физических лиц, утративших статус индивидуального предпринимателя, за период их деятельности в качестве индивидуального предпринимателя.

Смена места жительства предпринимателя

В случае изменения места жительства физического лица, являющегося индивидуальным предпринимателем, до момента внесения записи в ЕГРИП о снятии его с учета в налоговом органе по прежнему месту жительства этот индивидуальный предприниматель состоит на учете в указанном налоговом органе.

Следовательно, решение о проведении выездной налоговой проверки в отношении указанного лица выносит налоговый орган по прежнему месту его жительства.

Указанная позиция выражена в Определении ВАС РФ от 09.04.2012 г. № ВАС-3753/12.

Требования к работникам

В соответствии со ст. 93.1 НК РФ должностное лицо налогового органа в случаях, указанных в п. 1 и 2 данной статьи, вправе истребовать документы (информацию) у контрагента, у участников сделки или у иных лиц, располагающих документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), или располагающих информацией о конкретной сделке.

При этом ст. 93.1 НК РФ не предусмотрен исчерпывающий перечень лиц, понимаемых под «иными лицами».

Налоговый орган вправе истребовать у лица, располагающего документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика, или располагающего информацией о конкретной сделке, такие документы (информацию).

Поэтому, считают чиновники, налоговый орган вправе истребовать у работника организации, осуществляющего деятельность по трудовому или гражданско-правовому договору, документы (информацию), касающиеся деятельности этой организации.

Непредставление запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов в установленные сроки признается налоговым правонарушением и влечет ответственность, предусмотренную ст. 129.1 НК РФ.

Допрос свидетеля-работника

НК РФ не установлен запрет на вызов налоговым органом свидетелей либо получение информации от других лиц в период приостановления проведения выездной налоговой проверки, а приостановление проведения такой проверки не означает прекращения налоговым органом в этот период всех мероприятий налогового контроля.

Налоговый орган в период приостановления проведения выездной налоговой проверки вправе вызывать свидетелей для дачи ими показаний в помещении налогового органа.

При этом НК РФ не предусмотрено исключение для вызова в качестве свидетелей работников организации, выездная налоговая проверка которой приостановлена, а также участие представителя налогоплательщика при проведении допроса свидетеля.

То есть при допросе свидетеля — работника организации вправе присутствовать представитель организации.

Истребование информации у контрагентов

Согласно п. 1 ст. 93.1 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у контрагента или у иных лиц, располагающих документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), эти документы (информацию).

Указанные документы (информация) могут быть истребованы также при рассмотрении материалов налоговой проверки на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа при назначении дополнительных мероприятий налогового контроля.

Чиновники считают, что в случае если вне рамок проведения налоговых проверок у налоговых органов возникает обоснованная необходимость получения информации относительно конкретной сделки, должностное лицо налогового органа вправе истребовать эту информацию у участников этой сделки или у иных лиц, располагающих информацией об этой сделке, и использовать ее в рамках любой налоговой проверки.

Срок для возражений

В соответствии с п. 2 ст. 101 НК РФ лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе до вынесения решения по результатам рассмотрения материалов проверки знакомиться со всеми материалами дела, включая материалы дополнительных мероприятий налогового контроля.

НК РФ не установлены специальные сроки для подготовки проверяемым лицом возражений по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля и их рассмотрения.

Срок для ознакомления проверяемого лица с материалами по результату дополнительных мероприятий налогового контроля определяется руководителем (заместителем руководителя) налогового органа с учетом фактических обстоятельств, включая количество указанных материалов и их объем.

Несмотря на то, что НК РФ не устанавливается специальный срок для подготовки возражений и их рассмотрения по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля, налоговым органом должно быть обеспечено до вынесения соответствующего решения ознакомление лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, со всеми материалами дела, включая материалы дополнительных мероприятий налогового контроля.

Заверение копий документов

В соответствии с п. 2 ст. 93 НК РФ истребуемые налоговым органом документы представляются налогоплательщиком в налоговый орган в виде заверенных проверяемым лицом копий.

НК РФ не предусмотрен порядок представления в налоговые органы копий документов, как и право ФНС РФ устанавливать какой-либо отдельный порядок по данному вопросу.

ФНС РФ поддерживает существующие в деловой практике способы заверения многостраничных документов как заверение каждого отдельного листа копии документа, так и прошитие многостраничного документа и заверение его в целом.

При этом, в случае заверения копии документа в целом необходимо учитывать толщину пачки и материал прошития ее (шпагат, бечевка и т.д.).

Кроме того, при прошивке многостраничного документа необходимо:

– обеспечить возможность свободного чтения текста документа, всех дат, виз, резолюций и т.д. и т.п.;

– исключить возможность механического разрушения (расшития) пачки при изучении копии документа;

– обеспечить возможность свободного копирования каждого отдельного листа документа в пачке современной копировальной техникой (в случае необходимости представления копии документа в суд);

– осуществить последовательную нумерацию всех листов в пачке и при заверении указать общее количество листов в пачке.

Обратите внимание!

В письме от 02.10.2012 г. № АС-4-2/16459 ФНС изложила уже прямо противоположное мнение: заверена должна быть каждая копия документа, а не подшивка этих документов.