НДС и авансы. Тонкости взаимоотношений

Тематики: НДС

Нам часто приходят авансы, которые закрываются поставками иногда в том же месяце, иногда в конце квартала, а иногда переносятся на следующий квартал. В какой срок после получения денежных средств необходимо составить счет-фактуру на аванс? Допустимо ли выставлять счет-фактуру через несколько дней после получения аванса или это необходимо сделать в день получения аванса? Каков порядок регистрации таких счетов-фактур в книге покупок?

В книге покупок в графе «Наименование продавца» фирме-продавцу надо указывать свое название? В такой ситуации Минфин предложил указывать в книге покупок наименование продавца товаров (работ, услуг), который заплатил НДС в бюджет с суммы поступившего аванса. Но если аванс в том же месяце закрылся отгрузкой, то в бюджет НДС еще не был уплачен. Возможно ли внести в учетную политику, что счет-фактура на аванс выписывается в конце месяца только в том случае, если аванс не закрыт отгрузкой?

Нужно ли, если аванс был закрыт поставкой в том же налоговом периоде, в декларации по НДС дважды отразить суммы НДС? Как поступить, если декларация уже сдана, ведь если аванс был бы отражен в декларации, то это не повлияло бы на суммы, которые начислены к уплате в бюджет?

В соответствии с п. 1 ст. 154 НК РФ при получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом НДС.

Исключение предусмотрено в отношении включения в налоговую базу суммы предоплаты для налогоплательщиков, применяющих момент определения налоговой базы в соответствии с п. 13 ст. 167 НК РФ.

Моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат:

1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав (п. 1 ст. 167 НК РФ).

Поэтому при получении предоплаты следует исчислить НДС.

По общему правилу при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти календарных дней считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг) или со дня передачи имущественных прав.

Но при получении предоплаты отгрузки не происходит, следовательно, соблюдение пятидневного срока в данном случае неправомерно.

В соответствии с п. 18 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 г. № 914, при получении денежных средств в виде оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав продавцом составляется счет-фактура, который регистрируется в книге продаж.

Отметим, что срок выставления счетов-фактур в данном случае не установлен.

Регистрация счетов-фактур в книге продаж производится в хронологическом порядке в том налоговом периоде, в котором возникает налоговое обязательство (п. 17 Правил…).

Минфин РФ в письме от 25.08.2005 г. № 03-04-11/209 на основании вышеприведенных норм указал, что при получении авансов в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг) счета-фактуры составляются налогоплательщиком в хронологическом порядке и регистрируются в Книге продаж в том налогом периоде, в котором возникает налоговое обязательство.

Составление счета-фактуры по авансам в конце месяца на сумму остатка действующим порядком не предусмотрено.

А составление счета-фактуры в хронологическом порядке практически означает составление в день получения предоплаты.

Согласно п. 13 Правил… счета-фактуры, выписанные и зарегистрированные продавцами в книге продаж при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), регистрируются ими в книге покупок при отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг) в счет полученных оплаты, частичной оплаты с указанием соответствующей суммы НДС.

Минфин РФ в письме от 25.08.2004 г. № 03-04-11/135 разъяснял, что поскольку (цитируем): «при получении денежных средств в виде авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) сумма налога на добавленную стоимость определяется расчетным методом, то при составлении счета-фактуры по полученным авансам данная сумма налога отражается в графе 9 «Стоимость товаров (работ, услуг), всего с учетом налога» счета-фактуры, а графа 5 «Стоимость товаров (работ, услуг), всего без налога» не заполняется.

Соответственно при регистрации в Книге продаж счетов-фактур, составленных налогоплательщиком-продавцом при получении авансов в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг, не заполняется графа 5а «Стоимость продаж без НДС» Книги продаж.

На основании п. 8 ст. 171 и п. 6 ст. 172 НК РФ суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные налогоплательщиком с сумм авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), подлежат вычету после даты реализации соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Учитывая изложенное, в графе 5 «Наименование продавца» Книги покупок следует указывать наименование продавца товаров (работ, услуг), уплатившего в бюджет налог на добавленную стоимость по полученным авансовым платежам» (конец цитаты).

В настоящее время в соответствии со ст. 171, 172 НК РФ вычеты сумм налога, исчисленные налогоплательщиком с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), производятся с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Уплата НДС в бюджет не является обязательным условием для применения вычета.

Следовательно, в графе 5 «Наименование продавца» Книги покупок следует указывать наименование продавца товаров (работ, услуг), исчислившего налог на добавленную стоимость по полученным авансовым платежам.

При заполнении налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, форма которой утверждена приказом Минфина РФ от 07.11.2006 г. № 136н, сумма НДС, исчисленная с предоплаты, будет отражена в разделе 3 декларации:

– в графе 6 по строкам 140 и 150 (в зависимости от расчетной ставки) – сумма НДС, исчисленная с суммы предоплаты;

– в графе 4 по строке 300 – сумма НДС, исчисленная с суммы предоплаты, принимаемая к вычету с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг) в соответствии с п. 6 ст. 172 НК РФ;

– в графе 6 по строкам 020, 030, 050, 060 (в зависимости от ставки) – сумма НДС исчисленная при отгрузке товаров (работ, услуг), поскольку согласно п. 14 ст. 167 НК РФ в случае, если моментом определения налоговой базы является день оплаты, частичной оплаты предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) или день передачи имущественных прав, то на день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) или на день передачи имущественных прав в счет поступившей ранее оплаты, частичной оплаты также возникает момент определения налоговой базы.

Согласно ст. 11 НК РФ учетная политика для целей налогообложения – это выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых НК РФ способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика.

При этом налогоплательщик может выбрать и отразить в учетной политике только те методы и способы, которые допускает Налоговый кодекс.

В отношении порядка выставления счетов-фактур глава 21 НК РФ вариантов не предусмотрено.

Поэтому налогоплательщик не вправе утвердить свой порядок выставления счетов-фактур, отличный от установленного НК РФ.

Если счет-фактура на суммы предоплаты не был зарегистрирован в книге продаж, то при обнаружении налогоплательщиком-продавцом в текущем налоговом периоде факта отсутствия регистрации счетов-фактур в книге продаж за истекшие налоговые периоды налоговики рекомендуют в дополнительном листе книги продаж истекшего налогового периода зарегистрировать данный счет-фактуру и к показателям строки «Итого» дополнительного листа книги продаж прибавить показатели зарегистрированного счета-фактуры.

В случае неотражения в книге покупок счетов-фактур при отгрузке товаров в счет предоплаты в дополнительном листе книги покупок следует производить записи тех счетов-фактур, которые ранее в установленном порядке не были зарегистрированы в этой книге покупок.

Указанные изменения рекомендуется отражать в дополнительном листе книги покупок за тот налоговый период, в котором должны были регистрироваться такие счета-фактуры.

После внесения соответствующих записей к итоговым показателям дополнительного листа книги покупок следует прибавить показатели зарегистрированных в нем счетов-фактур.

Данные рекомендации содержатся в письме ФНС РФ от 06.09.2006 г. № ММ-6-03/896@ «О порядке внесения изменений в книгу покупок и книгу продаж».

Согласно ст. 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию.

Причем представление в данном случае уточненной налоговой декларации является правом, а не обязанностью налогоплательщика.

Обязанность налогоплательщика внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию возникает только в случае обнаружения в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате.

Напоследок отметим, что арбитражные суды не признают авансом (предоплатой) платежи, по которым отгрузка товара и его оплата состоялись в одном налоговом периоде.

В соответствии со ст. 163 НК РФ в 2007 году по общему правилу налоговым периодом по НДС признается календарный месяц.

Следовательно, если и оплата и отгрузка состоялись в одном календарном месяце, такой платеж в целях налогообложения авансом считать нельзя.

Именно такая позиция изложена в постановлениях ФАС Уральского округа от 31.01.2007 г. № Ф09-170/07-С2, от 25.04.2006 г. № Ф09-2016/06-С2, в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 18.12.2006 г. № А56-11692/2006.

Однако налоговики во главе с Минфином считают иначе.

Поэтому если Вы хотите действовать по собственному варианту, то все Ваши разногласия с проверяющими будут разрешаться только через суд.