Свежий номер: № 17–18 (54–55) – май 2021

Новое ПБУ для подрядчиков

Статья в журнале: №2 (862) — Январь 2009 , опубликовано 14.01.2009
Окончание. Начало в № 1 «А-Э».
 
Признание финансового результата

Порядок определения финансового результата, изложенный в новом ПБУ 2/2008 «Учет договоров строительного подряда», утвержденном приказом Минфина РФ от 24.10.2008 г. № 116н, существенно отличается от прописанного в ПБУ 2/94 «Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство».

Ранее ПБУ 2/94 предусматривало, что подрядчик может применять два метода определения финансового результата в зависимости от принятых форм определения дохода.

Доход мог определяться по отдельным выполненным работам и по объекту строительства.

При определении дохода по мере выполнения отдельных работ по конструктивным элементам или этапам применялся метод «Доход по стоимости работ по мере их готовности».

В случае определения дохода после завершения всех работ на объекте строительства применялся метод «Доход по стоимости объекта строительства».

Теперь согласно новому ПБУ 2/2008 выручка по договору и расходы по договору признаются способом «по мере готовности», если финансовый результат (прибыль или убыток) исполнения договора на отчетную дату может быть достоверно определен.

В случае, когда достоверное определение финансового результата исполнения договора в какой-то отчетный период невозможно, выручка по договору признается исходя из суммы понесенных расходов, которые в этот отчетный период считаются возможными к возмещению.

Остановимся подробнее на каждом из этих способов.

«По мере готовности»

Способ «по мере готовности» предусматривает, что выручка по договору и расходы по договору определяются исходя из подтвержденной организацией степени завершенности работ по договору на отчетную дату и признаются в отчете о прибылях и убытках в тех же отчетных периодах, в которых выполнены соответствующие работы независимо от того, должны или не должны они предъявляться к оплате заказчику до полного завершения работ по договору (этапа работ, предусмотренного договором).

Независимо от предусмотренного договором порядка определения цены подлежащих выполнению работ, необходимыми и достаточными условиями достоверного определения финансового результата исполнения договора являются:

уверенность, что организация получит экономические выгоды, связанные с договором;

– возможность идентификации и достоверного определения понесенных расходов по договору.

В случае, когда договор предусматривает уплату заказчиком твердой цены за выполнение всей обусловленной договором работы или цены, определяемой исходя из фиксированной в договоре расценки за каждую единицу выполняемой работы (конструкции, вида работ и др.), в дополнение к вышеперечисленным двум условиям необходимыми и достаточными условиями достоверного определения финансового результата исполнения договора являются:

– возможность достоверного определения общей суммы выручки по договору;

– возможность идентификации и достоверного определения расходов, необходимых для завершения работ по договору;

– возможность определения степени завершенности работ по договору на отчетную дату;

– соизмеримость фактической величины расходов по договору с ранее произведенными оценками этих расходов.

Эти же дополнительные условия применяются также в случае, когда договор предусматривает смешанный порядок определения цены подлежащих выполнению работ (например, как в договоре, предусматривающем возмещение заказчиком всех расходов, понесенных организацией в связи с выполнением предусмотренных договором работ, а также уплату процента от этих расходов, одновременно с согласованной максимальной ценой подлежащей выполнению работы).

Для признания выручки по договору и расходов по договору способом «по мере готовности» организация может использовать следующие способы определения степени завершенности работ по договору на отчетную дату:

по доле выполненного на отчетную дату объема работ в общем объеме работ по договору (например, путем экспертной оценки объема выполненных работ или путем подсчета доли, которую составляет объем выполненных работ в натуральном выражении (в километрах дорожного полотна, кубометрах бетона и т.п.) в общем объеме работ по договору);

по доле понесенных на отчетную дату расходов в расчетной величине общих расходов по договору (например, путем подсчета доли понесенных расходов в натуральном и стоимостном измерителе в расчетной величине общих расходов по договору в том же измерителе).

При определении степени завершенности работ по договору на отчетную дату по доле понесенных на отчетную дату расходов в расчетной величине общих расходов по договору:

– понесенные на отчетную дату расходы подсчитываются только по выполненным работам. Расходы, понесенные в счет предстоящих работ по договору (например, стоимость материалов, переданных для выполнения работ, но еще не использованных для исполнения договора, арендная плата, перечисленная в отчетном периоде, но относящаяся к будущим отчетным периодам), и авансовые платежи организациям, выступающим в качестве субподрядчиков по договору, не включаются в сумму понесенных на отчетную дату расходов;

– расчетная величина общих расходов по договору исчисляется как сумма всех фактически понесенных на отчетную дату расходов и расчетной величины расходов, которые предстоит понести для завершения работ по договору.

Если на отчетную дату у организации возникли сомнения в поступлении сумм доходов, включенных в выручку по договору (отклонений, претензий, поощрительных платежей) и отраженных в отчете о прибылях и убытках за предыдущие отчетные периоды, то суммы, в отношении поступления которых возникли сомнения, признаются расходами по обычным видам деятельности отчетного периода.

Корректировка выручки по договору, признанной в предыдущие отчетные периоды, на эти суммы не производится.

При применении способа «по мере готовности» в каждом отчетном периоде определение выручки по договору, расходов по договору и финансового результата по договору производится с учетом выручки по договору и расходов по договору, признанных в предыдущие отчетные периоды по указанному договору.

В бухгалтерском учете организации выручка по договору, признанная способом «по мере готовности», учитывается до полного завершения работ (этапа) как отдельный актив – «не предъявленная к оплате начисленная выручка».

Отметим, что ПБУ 2/2008 ничего не говорит о том, на каком счете учитывается такой актив.

Пока Минфин готовит разъясняющие этот момент поправки в План счетов, можно учитывать эти активы на отдельном субсчете счета 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам» (в корреспонденции со счетом 90 «Продажи»).

В случае, если в соответствии с договором организация может в ходе исполнения договора выставлять заказчику промежуточные счета на оплату выполненных работ, начисленная выручка по предъявленным к оплате работам списывается на дебиторскую задолженность по мере выставления промежуточных счетов заказчику.

Если договором предусмотрено, что часть суммы за выполненные работы не подлежит оплате до выполнения определенных условий или до устранения выявленных недостатков работы, то такая сумма должна быть выделена в промежуточном счете.

Не предъявленная к оплате начисленная выручка списывается на дебиторскую задолженность при выставлении заказчику счета на оплату завершенных работ по договору.

Если финансовый результат неясен

Может быть, что достоверное определение финансового результата исполнения договора в какой-то отчетный период (например, на начальном этапе исполнения договора, когда уточняются условия договора, касающиеся величины расходов, возмещаемых заказчиком) невозможно, но существует вероятность, что расходы, понесенные при исполнении договора, будут возмещены.

В этом случае выручка по договору признается в отчете о прибылях и убытках в величине, равной сумме понесенных расходов, которые в этот отчетный период считаются возможными к возмещению.

Расходы, вероятность возмещения которых отсутствует (например, по договорам, которые могут быть признаны недействительными сделками или по которым стороны не могут выполнить свои договорные обязательства), признаются расходами по обычным видам деятельности отчетного периода.

Если на отчетную дату существует неопределенность в возможности поступления всех предполагавшихся по договору отклонений, претензий, поощрительных платежей, то сумма, которая может быть не получена организацией (ожидаемый убыток), признается расходами по обычным видам деятельности отчетного периода (без уменьшения суммы ранее признанной выручки по договору).

При этом величина ожидаемого убытка признается независимо от того, на какой стадии исполнения договора возник ожидаемый убыток.

При устранении неопределенности в достоверном определении финансового результата выручка по договору и расходы по договору признаются по способу «по мере готовности», независимо от того, на какой стадии исполнения договора устранена неопределенность.

В случае, если документально подтвержденные расходы по договору не возмещаются заказчиком, выявленная (ожидаемая) сумма превышения величины расходов по договору над величиной выручки по договору (ожидаемый убыток) признается в соответствующем отчетном периоде.

Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности

В бухгалтерской отчетности организации раскрывается следующая информация по договорам, исполнявшимся в отчетном периоде:

– сумма признанной в отчетном периоде выручки по договору;

способы определения признанной в отчетном периоде выручки по договору.

В бухгалтерской отчетности организации раскрывается следующая информация по каждому договору, не завершенному на отчетную дату:

– общая сумма понесенных расходов и признанных прибылей (за вычетом признанных убытков) на отчетную дату;

– сумма полученной предварительной оплаты, авансов, задатка на отчетную дату;

– сумма за выполненные работы, не предъявленная заказчику до выполнения определенных условий или до устранения выявленных недостатков работы на отчетную дату.

Разница между величиной не предъявленной к оплате начисленной выручки, которая признана в отчете о прибылях и убытках за предыдущие и/или текущий отчетные периоды, и величиной начисленной выручки по предъявленным к оплате промежуточным счетам отражается развернуто в бухгалтерском балансе организации:

– в качестве актива – не предъявленная к оплате начисленная выручка (если разница положительная);

– в качестве обязательства – задолженность перед заказчиками (если разница отрицательная).

Распечатать статью Добавить в избранное Добавить в избранное

© 2010-2021 «АБ-Экспресс» — журнал для налогоплательщиков. Издательство АБ-Экспресс. Все права на материалы сайта принадлежат ООО "Академия Бизнеса Экспресс" и защищены в соответствии с разделом VII части четвертой Гражданского кодекса РФ. Никакая часть материалов сайта не может быть воспроизведена в какой бы то ни было форме. Вопросы по сайту: adm@ab-express.ru