Оказание автотранспортных услуг на ЕНВД. Изменение физических показателей

Индивидуальный предприниматель осуществляет пассажирские перевозки. Система налогообложения – ЕНВД.
При нахождении автобусов на ремонте имеет ли предприниматель право изменять физический показатель при исчислении ЕНВД? И в каких случаях изменяется физический показатель при исчислении ЕНВД?

Согласно п.п. 5 п. 2 ст. 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов в отношении оказания автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг.

Для целей ЕНВД под транспортными средствами понимаются автотранспортные средства, предназначенные для перевозки по дорогам пассажиров и грузов (автобусы любых типов, легковые и грузовые автомобили) (ст. 346.27 НК РФ).

В автотранспортном средстве, предназначенном для перевозки пассажиров, количество посадочных мест определяется как количество мест для сидения (за исключением места водителя и места кондуктора) на основании данных технического паспорта завода — изготовителя автотранспортного средства.

Если в техническом паспорте завода — изготовителя автотранспортного средства отсутствует информация о количестве посадочных мест, то это количество определяется органами государственного надзора за техническим состоянием самоходных машин и других видов техники в РФ на основании заявления организации (индивидуального предпринимателя), являющейся (являющегося) собственником автотранспортного средства, предназначенного для перевозки пассажиров при осуществлении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению ЕНВД.

В соответствии с п. 3 ст. 346.28 НК РФ для исчисления суммы единого налога по предпринимательской деятельности по оказанию автотранспортных услуг по перевозке пассажиров используетсяфизический показатель «количество посадочных мест» и базовая  доходность в месяц – 1 500 рублей.

Долгое время Минфин РФ разъяснял, что возможность применения ЕНВД зависит не от фактической эксплуатации транспортных средств, а от наличия их у лица на основании права собственности или иного права (пользования, владения и (или) распоряжения).

При этом к указанным автотранспортным средствам не относятся транспортные средства, переданные в аренду сторонней организации, а также имеющиеся у налогоплательщиков на праве собственности и (или) ином праве автотранспортные средства, которые используются в иных целях, не связанных с оказанием платных услуг по перевозке пассажиров и грузов (например, для хозяйственных нужд, личного или служебного транспорта).

Чиновники были убеждены, что при расчете ЕНВД следует учесть количество посадочных мест во всех транспортных средствах, имеющихся на праве собственности или ином праве (владения, пользования и (или) распоряжения) (письмо Минфина РФ от 28.12.2011 г. № 03-11-11/329).

Аналогичную позицию занимали и арбитражные суды.

Так, ФАС Уральского округа в постановлении от 06.02.2013 г. № Ф09-14150/12 указал, что в число автотранспортных средств включаются автотранспортные средства независимо от их эксплуатационного состояния, то есть как используемые в хозяйственной деятельности, так и находящиеся на техническом осмотре или на ремонте в течение налогового периода.

При расчете налога следует учесть количество посадочных мест во всех транспортных средствах, имеющихся у налогоплательщика на праве собственности или ином праве (владения, пользования и (или) распоряжения).

Кроме того, по мнению Минфина РФ, корректировка значений физических показателей при исчислении ЕНВД в зависимости от фактической заполненности посадочных мест в автотранспорте, используемом в целях осуществления предпринимательской деятельности в сфере оказания услуг по перевозке пассажиров, главой 26.3 НК РФ не предусмотрена.

В связи с этим налогоплательщик ЕНВД, осуществляющий предпринимательскую деятельность в сфере оказания услуг по перевозке пассажиров, обязан исчислять и уплачивать данный налог независимо от количества занятых (заполненных) посадочных мест в используемом для перевозки пассажиров автотранспорте, то есть исходя из количества имеющихся посадочных мест(письмо от 20.10.2010 г.  № 03-11-11/272).

В 2013 году Президиум ВАС РФ подготовил Обзор практики рассмотрения арбитражными судами дел, связанных с применением положений главы 26.3 НК РФ (Информационное письмо от 05.03.2013 г. № 157).

Суд разъяснил, что согласно ст. 346.27 и п. 1 ст. 346.29 НК РФ объектом обложения ЕНВД признается вмененный доход, под которым понимается потенциально возможный доход налогоплательщика, рассчитываемый с учетом совокупности условий, непосредственно влияющих на получение указанного дохода, и используемый для расчета величины ЕНВД по установленной ставке.

Налоговой базой для исчисления суммы ЕНВД признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности (п. 2 ст. 346.29 НК РФ).

Из приведенных норм следует, что сущность данного налогового режима предполагает при определении величины физического показателя учет только того имущества, которое способно приносить налогоплательщику доход и непосредственно участвовать в облагаемой ЕНВД предпринимательской деятельности.

Исчисляя величину физического показателя «количество автотранспортных средств, используемых для перевозки грузов», налогоплательщик правомерно не учитывает транспортное средство, находящееся в ремонте после дорожно-транспортного происшествия.

При применении п.п. 5 п. 2 ст. 346.26 НК РФ необходимо исходить из того, что арендодатель, применяющий специальный налоговый режим в виде ЕНВД, при исчислении физического показателя «количество автотранспортных средств, используемых для перевозки грузов» вправе не учитывать те транспортные средства, которые предоставлены в аренду другим лицам.

При передаче автомобиля арендатору налогоплательщик утратил правовые основания и фактическую возможность использовать это имущество в своей предпринимательской деятельности.

В то же время такие основания и возможность возникли у арендатора, который и должен учитывать соответствующие финансово-хозяйственные операции при определении объема своих налоговых обязанностей.

Таким образом, налогоплательщик, являющийся плательщиком ЕНВД, вправе был при исчислении величины физического показателя «количество автотранспортных средств, используемых для перевозки грузов» не включать в него транспортные средства, переданные арендатору (п. 9, 10 Обзора).

После обнародования Информационного письма Президиума ВАС РФ от 05.03.2013 г. № 157 окружные арбитражные суды изменили свою позицию по рассматриваемому вопросу.

Так, Арбитражный суд Уральского округа в постановлении от 24.02.2015 г. № Ф09-553/15 со ссылкой на позицию Президиума ВАС РФ указал, что при определении налоговой базы по ЕНВД налоговый орган должен исходить из количества фактически используемых при осуществлении предпринимательской деятельности автотранспортных средств, а не из общего количества имеющихся у налогоплательщика на  праве собственности или ином праве транспортных средств, предназначенных для оказания соответствующих услуг.

ФНС РФ также учла позицию высшей судебной инстанции и в письме от 10.06.2016 г. № СД-4-3/10366@ сообщила, что при исчислении единого налога (определении величины указанного физического показателя базовой доходности) учитываются не все имеющиеся у налогоплательщика автотранспортные средства, а только те, которые способны приносить налогоплательщику доход и непосредственно участвовать в облагаемой ЕНВД предпринимательской деятельности.

Минфин же никак не может определиться и то сообщает, что в соответствии с п. 20 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина РФ от 13.10.2003 г. № 91н, по степени использования основные средства подразделяются на находящиеся в эксплуатации, в запасе (резерве), в ремонте и др.

В связи с этим при исчислении ЕНВД автотранспортные средства, находящиеся в ремонте, в число эксплуатируемых транспортных средств не включаются (письмо от 17.03.2014 г. № 03-11-11/11347).

То полагает, что при расчете физического показателя учитываются автотранспортные средства независимо от степени использования в налоговом периоде и от их эксплуатационного состояния (например, находящиеся на техническом осмотре, на консервации, в ремонте, в простое и т.п.), а также от характера их использования налогоплательщиком (например, используемые для хозяйственных нужд или в качестве служебного транспорта) (письмо Минфина РФ от 16.11.2015 г. № 03-11-06/3/66062).

П. 9 ст. 346.29 НК РФ установлено, что в случае, если в течение налогового периода у налогоплательщика произошло изменение величины физического показателя, налогоплательщик при исчислении суммы единого налога учитывает указанное изменение с начала того месяца, в котором произошло изменение величины физического показателя.

Если Вы на основании Информационного письма Президиума ВАС РФ не будете учитывать при исчислении налога количество посадочных мест в транспортных средствах, находящихся на ремонте, Вы должны быть готовы к возможным претензиям налогового органа.

Подготовьте заранее все необходимые документы, особенно касающиеся передачи транспортных средств в ремонт (распоряжения, акты и т.д.).

В помощь Вам также будут ссылки на документы, приведенные в ответе.