Переуступка права требования долга

(Письмо Минфина РФ от 23.08.2013 г. № 03-03-06/1/34636)

Одной из разновидностей перемены лиц в обязательстве является переход прав кредитора к другому лицу.

Ст. 382 ГК РФ определяет уступку требования как право (требование), принадлежащее кредитору на основании обязательства, переданное им другому лицу по сделке.

Также право (требование), принадлежащее кредитору на основании обязательства, может быть передано им другому лицу на основании закона.

Уступка права требования осуществляется на основании договора цессии.

Ст. 389 ГК РФ установлено, что уступка требования, основанного на сделке, совершенной в простой письменной или нотариальной форме, должна быть совершена в соответствующей письменной форме.

То есть если, например, кредитор передает другому лицу право требования долга по договору купли-продажи товаров, заключенному в письменной форме, то договор цессии также должен быть заключен в письменной форме.

Сторонами договора цессии являются два лица: старый кредитор и новый кредитор.

Кредитор, уступающий право требования долга, называется цедентом.

Кредитор, приобретающий право требования долга, называется цессионарием.

По общему правилу, установленному ст. 382 ГК РФ, для перехода к другому лицу прав кредитора не требуется согласие должника, если иное не предусмотрено законом или договором.

Если стороны договора решат, что должник должен быть стороной договора, то в таком случае договор цессии может быть трехсторонним (с участием должника).

Если должник не является стороной договора цессии, то его необходимо в письменной форме уведомить о состоявшемся переходе прав кредитора к другому лицу.

Письменное уведомление должника производится в произвольной форме.

Переуступка права требования (когда налогоплательщик, купивший право требования, реализует его новому кредитору) в целях налогообложения прибыли рассматривается как реализация финансовых услуг.

Доход (выручка) от реализации финансовых услуг определяется как стоимость имущества, причитающегося этому налогоплательщику при последующей уступке права требования или прекращении соответствующего обязательства.

При этом при определении налоговой базы налогоплательщик вправе уменьшить доход, полученный от реализации права требования, на сумму расходов по приобретению указанного права требования долга (п. 3 ст. 279 НК РФ).

Ранее НК РФ прямо не указывал, можно ли учесть убыток, образовавшийся в результате переуступки права требования.

Поэтому налоговые органы возражали против принятия такого убытка в целях налогообложения прибыли.

Особенности определения расходов при реализации товаров и (или) имущественных прав предусмотрены ст. 268 НК РФ.

Согласно п.п. 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ при реализации имущественных прав (долей, паев) налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на цену приобретения данных имущественных прав (долей, паев) и на сумму расходов, связанных с их приобретением и реализацией.

В соответствии с п. 2 данной статьи, если цена приобретения (создания) имущества (имущественных прав), указанного в п.п. 2, 2.1 и 3 п. 1 данной статьи, с учетом расходов, связанных с его реализацией, превышает выручку от его реализации, разница между этими величинами признается убытком налогоплательщика, учитываемым в целях налогообложения.

Таким образом, налоговая база при реализации имущественных прав определяется как разница между полученными доходами от такой операции и ценой приобретения данных имущественных прав и суммой расходов, связанных с их приобретением и реализацией.

При этом отрицательная разница между указанными величинами признается убытком, который может учитываться налогоплательщиком в целях налогообложения.

В силу абз. 3 п.п. 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ при реализации имущественного права, которое представляет собой право требования долга, налоговая база определяется с учетом положений, установленных ст. 279 НК РФ.

В письме от 11.11.2011 г. № ЕД-4-3/18881@ ФНС РФ отметила, что норма п. 3 ст. 279 НК РФ не содержит особенностей, касающихся учета убытка при дальнейшей реализации права требования долга налогоплательщиком, купившим это право требования, и не препятствует учитывать такой убыток при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Кроме того, не устанавливает подобных ограничений и ст. 270 НК РФ, содержащая закрытый перечень расходов, не учитываемых при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

В комментируемом письме Минфин сообщил, что уступка требования означает передачу кредитором другому лицу права (требования), принадлежавшего кредитору на основании обязательства.

Поскольку цедент уступает новому цессионарию право требования долга, возникшее не из договора о реализации товаров (работ, услуг), то в рассматриваемом случае подлежит применению ст. 268 НК РФ.

В соответствии с гражданским законодательством право собственности может быть приобретено на основании договора купли-продажи, мены, дарения или иной сделки об отчуждении имущества (имущественных прав).

Если цена приобретения (создания) имущественных прав с учетом расходов, связанных с реализацией, превышает выручку от реализации, разница между этими величинами признается убытком налогоплательщика, учитываемым в целях налогообложения (п. 2 ст. 268 НК РФ).

ФНС РФ также считает, что отрицательная разница между доходами, полученными от реализации права требования, и суммой расходов по приобретению указанного права требования, включающих в себя цену приобретения данного имущественного права и затраты, связанные с его приобретением и реализацией, признается убытком, который учитывается при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций (письмо от 11.11.2011 г. № ЕД-4-3/18881@).

В налоговой декларации по налогу на прибыль организаций реализация права требования долга как финансовой услуги с 2012 года отдельно не отражается.