Предоставление гарантии при продаже товаров. Оценочные обязательства

Тематики: Бухгалтерский практикум

Согласно ПБУ 8/2010 у организации возникает обязанность формировать резерв на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание в бухгалтерском учете. Организация осуществляет розничную торговлю товарами, на которые дает гарантию три года.

Правильно ли мы понимаем, что создавать резерв на 2013-2015 г. нужно на 31 декабря 2012 г. и откорректировать на 31.12.2015 г.? Исходя из каких данных нужно определить ставку дисконтирования, если в организации отсутствуют займы? Как правильно отражать расходы на гарантийный ремонт в период 2014-2015 г., в случае, если резерв будет использован до окончания 2013 либо 2014 г.? Есть ли у нас право сформировать новый резерв / откорректировать старый (на основании данных 2012-2013 г.)? Организация дает разные сроки гарантии на разные товары: 1 год и 3 года. Должны ли мы формировать два резерва на товар с разными сроками гарантии, поскольку корректироваться резервы будут в разные периоды (через год либо через 3 года)?

В соответствии с п. 4 ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы», утвержденного приказом Минфина РФ от 13.12.2010 г. № 167н, обязательство организации с неопределенной величиной и (или) сроком исполнения признается оценочным обязательством.

Оценочное обязательство может возникнуть:

– из норм законодательных и иных нормативных правовых актов, судебных решений, договоров;

– в результате действий организации, которые вследствие установившейся прошлой практики или заявлений организации указывают другим лицам, что организация принимает на себя определенные обязанности, и, как следствие, у таких лиц возникают обоснованные ожидания, что организация выполнит такие обязанности.

При установлении продавцом при продаже товаров дополнительного гарантийного срока (увеличении срока гарантии, установленного производителем товаров) продавец принимает на себя имущественную обязанность.

Поэтому в бухучете продавца возникает оценочное обязательство.

Оценочное обязательство признается в бухгалтерском учете при одновременном соблюдении следующих условий:

а) у организации существует обязанность, явившаяся следствием прошлых событий ее хозяйственной жизни, исполнения которой организация не может избежать. В случае, когда у организации возникают сомнения в наличии такой обязанности, организация признает оценочное обязательство, если в результате анализа всех обстоятельств и условий, включая мнения экспертов, более вероятно, чем нет, что обязанность существует;

б) уменьшение экономических выгод организации, необходимое для исполнения оценочного обязательства, вероятно;

в) величина оценочного обязательства может быть обоснованно оценена.

При этом вероятность уменьшения экономических выгод оценивается по каждому обязательству в отдельности, за исключением случаев, когда по состоянию на отчетную дату существует несколько обязательств, однородных по характеру и порождаемой ими неопределенности, которые организация оценивает в совокупности.

Также по каждому признанному в бухгалтерском учете оценочному обязательству в бухгалтерской отчетности организацией раскрывается в случае существенности, как минимум, информация, указанная в п. 24 ПБУ 8/2010.

Таким образом, оценивается каждое обязательство или в установленных случаях в совокупности.

Оценочные обязательства отражаются на счете учета резервов предстоящих расходов.

В соответствии с Планом счетов… на счете 96 «Резервы предстоящих расходов» отражаются, в частности, суммы на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание.

При признании оценочного обязательства в зависимости от его характера величина оценочного обязательства относится на расходы по обычным видам деятельности или на прочие расходы либо включается в стоимость актива (п. 8 ПБУ 8/2010).

Инструкцией по применению Плана счетов… предусмотрено, что резервирование тех или иных сумм отражается по кредиту счета 96 «Резервы предстоящих расходов» в корреспонденции со счетами учета затрат на производство и расходов на продажу.

Фактические расходы, на которые был ранее образован резерв, относятся в дебет счета 96 «Резервы предстоящих расходов» в корреспонденции, в Вашем случае, со счетом 44 «Расходы на продажу».

Оценочное обязательство признается в бухгалтерском учете организации в величине, отражающей наиболее достоверную денежную оценку расходов, необходимых для расчетов по этому обязательству.

Наиболее достоверная оценка расходов представляет собой величину, необходимую непосредственно для исполнения (погашения) обязательства по состоянию на отчетную дату или для перевода обязательства на другое лицо по состоянию на отчетную дату (п. 15 ПБУ 8/2010).

П. 6 ст. 15 Федерального закона от 06.12.2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» установлено, что датой, на которую составляется бухгалтерская (финансовая) отчетность (отчетной датой), является последний календарный день отчетного периода, за исключением случаев реорганизации и ликвидации юридического лица.

Отчетным периодом для годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности (отчетным годом) является календарный год – с 1 января по 31 декабря включительно, за исключением случаев создания, реорганизации и ликвидации юридического лица.

Годовая бухгалтерская (финансовая) отчетность составляется за отчетный год.

Промежуточная бухгалтерская (финансовая) отчетность составляется экономическим субъектом в случаях, установленных законодательством РФ, нормативными правовыми актами органов государственного регулирования бухгалтерского учета.

Поэтому отчетной датой является 31 декабря отчетного периода (календарного года).

В случае если предполагаемый срок исполнения оценочного обязательства превышает 12 месяцев после отчетной даты или меньший срок, установленный организацией в учетной политике, такое оценочное обязательство оценивается по стоимости, определяемой путем дисконтирования его величины.

Данная стоимость именуется приведенной стоимостью.

Применяемая организацией ставка дисконтирования:

а) должна отражать существующие на финансовом рынке условия, а также риски, специфичные для обязательства, лежащего в основе признаваемого оценочного обязательства;

б) не должна отражать суммы уменьшения или увеличения налога на прибыль организации, которые отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в соответствии с ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций», а также риски и неопределенности, которые были учтены при расчете будущих денежных выплат, вызванных оценочным обязательством.

Увеличение величины оценочного обязательства в связи с ростом его приведенной стоимости на последующие отчетные даты по мере приближения срока исполнения (проценты) признается прочим расходом организации.

По состоянию на отчетную дату (31 декабря 2013 года) у Вашей организации будет имущественная обязанность по гарантийному обслуживанию покупателей.

На основании прошлого опыта Ваша организация производит денежную оценку величины оценочного обязательства в связи с предполагаемыми затратами на гарантийное обслуживание проданных товаров.

В приложении № 2 к ПБУ 8/2010 указано, что приведенная стоимость оценочного обязательства рассчитывается как произведение суммы подлежащего погашению обязательства на коэффициент дисконтирования.

Коэффициент дисконтирования определяется по формуле:

КД = 1 / (1 + СД)ˆN, где:

КД – коэффициент дисконтирования;

СД – ставка дисконтирования;

N – период дисконтирования оценочного обязательства в годах.

Отметим, что ставку дисконтирования организация устанавливает самостоятельно.

Вы можете использовать любые аналитические данные о средней величине процентов по заемным средствам.

Такие данные можно найти в сети Internet либо в специализированных изданиях.

В течение отчетного года при фактических расчетах по признанным оценочным обязательствам в бухгалтерском учете организации отражается сумма затрат организации, связанных с выполнением организацией этих обязательств, или соответствующая кредиторская задолженность в корреспонденции со счетом учета резерва предстоящих расходов (п. 21 ПБУ 8/2010).

Признанное оценочное обязательство может списываться в счет отражения затрат или признания кредиторской задолженности по выполнению только того обязательства, по которому оно было создано, если иное не установлено ПБУ 8/2010.

В случае недостаточности суммы признанного оценочного обязательства затраты организации по погашению обязательства отражаются в бухгалтерском учете организации в общем порядке.

То есть если фактические расходы на проведение гарантийного ремонта превысят сумму признанного оценочного обязательства, то данные расходы (в части превышения) Вы будете отражать в бухгалтерском учете в общеустановленном порядке.

Например, если Ваша организация осуществляет гарантийный ремонт силами собственного сервисного центра, то затраты сервисного центра на гарантийный ремонт отражаются на счете 23 «Вспомогательные производства».

Данные затраты списываются в счет погашение оценочных обязательств:

ДЕБЕТ 23 КРЕДИТ 96.

Списание затрат сверх суммы признанного оценочного резерва:

ДЕБЕТ 44 КРЕДИТ 23.

П. 23 ПБУ 8/2010 установлено, что обоснованность признания и величина оценочного обязательства подлежат проверке организацией в конце отчетного года, а также при наступлении новых событий, связанных с этим обязательством.

По результатам такой проверки сумма оценочного обязательства может быть, в частности, увеличена в порядке, установленном для признания оценочного обязательства п. 8 ПБУ 8/2010 (без включения в стоимость актива), при получении дополнительной информации, позволяющей сделать уточнение величины оценочного обязательства.

Напомним, что при признании оценочного обязательства в зависимости от его характера величина оценочного обязательства относится на расходы по обычным видам деятельности или на прочие расходы (п. 8 ПБУ 8/2010).

Следовательно, на сумму увеличения оценочных обязательств:

ДЕБЕТ 91-2 (44) КРЕДИТ 96.