Свежий номер: № 22 (59) – Июнь 2021

Принятие к вычету НДС при приобретении товаров за счет заемных средств

Статья в журнале: №28 (638) — Июль 2004 , опубликовано 21.07.2004
Тематики: НДС

Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью «Пром Лайн» на нарушение конституционных прав и свобод положением пункта 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации

Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 8 апреля 2004 г. № 169-О

Конституционный Суд РФ еще раз изложил свое мнение по вопросу принятия к вычету НДС при приобретении товаров за счет заемных средств.

И это мнение, увы, не в пользу налогоплательщиков.
 
Суть дела

Общество с ограниченной ответственностью получило право требования долга от поставщика, участвовавшее в проведении зачета встречных требований, от другой организации, которая была связана с поставщиком договором займа.

К моменту проведения с поставщиком зачета встречных требований и принятия сумм налога на добавленную стоимость к вычету общество (новый кредитор) полученное право требования организации – первоначальному кредитору не оплатило, то есть встречный платеж за уступленное право требования не осуществило.

ИМНС привлекла общество к налоговой ответственности за неполную уплату налога на добавленную стоимость, поскольку, по мнению налогового органа, обществом неправомерно рассматривались в виде налоговых вычетов суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные поставщику путем зачета встречных требований.

Арбитражный суд первой инстанции отказал обществу в признании незаконным решения налогового органа.

По мнению суда, общество не произвело реальные затраты на оплату начисленных ему поставщиком сумм налога, что исключает возможность принятия обществом этих сумм налога к вычету.

Общество обратилось с жалобой в Конституционный Суд РФ.

Позиция общества

Общество считает, что положение п. 2 ст. 171 НК РФ, согласно которому вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, не соответствует Конституции РФ, поскольку не допускает принятия к вычету сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных налогоплательщиком при проведении зачета встречных требований с поставщиком путем предъявления к поставщику права требования, не оплаченного налогоплательщиком предыдущему кредитору, что приводит к неравному налогообложению лиц, находящихся в равном экономическом положении.

Позиция Конституционного Суда РФ

Конституционный Суд РФ указал, что налогоплательщик вправе принять к вычету только те суммы налога, которые им фактически уплачены поставщикам.

Тем самым обеспечиваются условия для движения эквивалентных по стоимости, хотя и различных по направлению потоков денежных средств, одного – от налогоплательщика к поставщику в виде фактически уплаченных сумм налога, а другого – к налогоплательщику из бюджета в виде предоставленного законом налогового вычета.

Неконституционность п. 2 ст. 171 НК РФ заявитель усматривает в том, что содержащаяся в нем норма не позволяет принять к вычету сумму налога на добавленную стоимость, уплаченную поставщику при зачете взаимных требований в условиях, когда предъявляемое поставщику право требования налогоплательщиком не оплачено предыдущему кредитору, то есть, по сути, требования заявителя сводятся к более полному раскрытию и уточнению понятия фактически уплаченных сумм налога при формах расчетов, не влекущих движение денежных средств.

Суд считает, что положение о фактически уплаченных поставщикам суммах налога не должно пониматься только как уплата непосредственно в виде денежной суммы и что уплатой может быть признан зачет встречных требований, осуществляемый на основании ст. 410 ГК РФ (о возможности прекращения обязательства полностью или частично зачетом встречного однородного требования).

Конституционный Суд РФ, ссылаясь на выводы, содержащиеся в постановлении Конституционного Суда РФ от 20.02.2001 г. № 3-П, отметил, что правоприменительная практика государственных налоговых органов свидетельствует о том, что суммы налога на добавленную стоимость по товарам (работам, услугам), расчеты за которые налогоплательщики производят без фактического движения денежных средств (путем проведения зачета встречных требований, уступки права требования или совершения меновых (бартерных) сделок), принимаются к зачету на общих основаниях.

При этом – исходя из природы налога на добавленную стоимость и в целях соблюдения принципа равенства налогообложения – при использовании зачета встречных требований в бюджет должны вноситься такие же суммы налога, как и при использовании возмездного договора, плату за исполнение своих обязанностей по которому сторона получает непосредственно денежными средствами.

Проведение между контрагентами по сделке расчета в форме, не влекущей движения денежных средств (при неденежной форме расчетов), не освобождает налогоплательщиков от обязанности по внесению в бюджет такой же суммы налогов, как если бы расчет совершался в денежной форме.

По мнению Суда, для признания тех или иных сумм налога на добавленную стоимость фактически уплаченными поставщикам в целях принятия их к вычету при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, требуется установление не только факта осуществления налогоплательщиком расходов на оплату начисленных ему сумм налога, но и характера произведенных налогоплательщиком затрат, а именно являются ли расходы на оплату начисленных ему сумм налога реальными затратами налогоплательщика.

Далее Суд разъясняет, что он подразумевает под реальными затратами.

Обладающими характером реальных и, следовательно, фактически уплаченными должны признаваться суммы налога, которые оплачиваются налогоплательщиком за счет собственного имущества или за счет собственных денежных средств.

Передача собственного имущества (в том числе ценных бумаг, включая векселя, и имущественных прав) приобретает характер реальных затрат на оплату начисленных поставщиками сумм налога только в том случае, если передаваемое имущество ранее было получено налогоплательщиком либо по возмездной сделке и на момент принятия к вычету сумм налога полностью им оплачено, либо в счет оплаты реализованных (проданных) товаров (выполненных работ, оказанных услуг).

В случае если имущество, приобретенное налогоплательщиком по возмездной сделке, к моменту его передачи поставщикам в счет оплаты начисленных сумм налога и принятия этих сумм к вычету налогоплательщиком не оплачено или оплачено не полностью, то принимаемая к вычету сумма налога – в силу требования о необходимости реальных затрат на оплату начисленных сумм налога – должна исчисляться соответственно той доле, в какой налогоплательщиком оплачено переданное имущество.

Предъявление поставщику при проведении зачета встречных требований права требования, не оплаченного налогоплательщиком предыдущему кредитору, не может приводить к признанию начисленных поставщиком сумм налога фактически оплаченными налогоплательщиком, поскольку такой зачет встречных требований не имеет в своем основании реальных затрат налогоплательщика на оплату начисленных ему сумм налога.

Только при выполнении налогоплательщиком такого обязательного условия, как оплата предыдущему кредитору полученного от него права требования к поставщику, проведенный зачет встречных требований, может признаваться влекущим реальные затраты налогоплательщика на оплату начисленных ему сумм налога, а сами начисленные суммы налога – фактически оплаченными налогоплательщиком и, следовательно, подлежащими вычету.

В целях определения реальности затрат Суд решил рассмотреть все варианты.

Расчет имуществом, ранее полученным безвозмездно

Передача поставщику за приобретенные товары (работы, услуги) имущества, ранее полученного налогоплательщиком безвозмездно, также не порождает у налогоплательщика права на налоговый вычет, поскольку такая форма оплаты не отвечает требованию о необходимости реальных затрат налогоплательщика на оплату начисленных поставщиком сумм налога.

Аналогичным образом передача собственных денежных средств приобретает характер реальных затрат в том случае, если эти денежные средства ранее были получены налогоплательщиком в счет оплаты реализованных (проданных) им товаров (выполненных работ, оказанных услуг), иного собственного имущества, ценных бумаг и имущественных прав.

Оплата за счет заемных средств

По вопросу оплаты начисленных поставщиками сумм налога с помощью имущества (в том числе денежных средств и ценных бумаг), полученного налогоплательщиком по договору займа, Суд высказался однозначно.

Несмотря на факт отчуждения налогоплательщиком-заемщиком в оплату начисленных поставщиками сумм налога заемного имущества (в том числе заемных денежных средств и заемных ценных бумаг), в этом случае передача имущества начинает отвечать второму, более важному обязательному признаку, позволяющему принимать начисленные суммы налога к вычету, а именно признаку реальности затрат, только в момент исполнения налогоплательщиком своей обязанности по возврату суммы займа.

То есть пока заемные средства не возвращены займодавцу, НДС к вычету не принимается.

Что будет?

В № 25 «А-Э» редакция подробно рассматривала данный вопрос в ответе читателю (стр. 24).

Так, мы приводили арбитражную практику в пользу налогоплательщиков, основанную на положении ст. 807 ГК РФ, согласно которой имущество, переданное по договору займа, становится собственностью заемщика.

Конституционный Суд РФ признал, что заемные средства становятся собственностью налогоплательщика, и, следовательно, могут свободно отчуждаться.

Однако теперь во главу угла ставится новое понятие – реальность затрат.

Тем самым рушится позиция арбитражных судов, которые вынуждены будут придерживаться мнения Конституционного Суда РФ.

Распечатать статью Добавить в избранное Добавить в избранное

© 2010-2021 «АБ-Экспресс» — журнал для налогоплательщиков. Издательство АБ-Экспресс. Все права на материалы сайта принадлежат ООО "Академия Бизнеса Экспресс" и защищены в соответствии с разделом VII части четвертой Гражданского кодекса РФ. Никакая часть материалов сайта не может быть воспроизведена в какой бы то ни было форме. Вопросы по сайту: adm@ab-express.ru