Продажа помещения при УСН

Тематики: УСН

Учредитель нашего общества изъявил желание выкупить помещение, которое ранее мы выкупили у муниципального комитета в рассрочку. Мы на УСН. Амортизацию в бухучете начисляли. Срок полезного использования установлен 15 лет. Стоимость имущества назначается меньше, чем первоначальная минус амортизация. Помещение купили в рассрочку на три года с 11.06.2009 г. по 11.05.2012 г. Но мы досрочно оплатили, получили справку от КУМИ в подтверждение того, что денежные средства согласно договору купли-продажи поступили в полном объеме, и мы сняли обременение объекта и оформили свидетельство (повторное) 02.02.2012 г. о собственности без существующих ограничений взамен ранее выданного от 28.10.2009 г.

Можно ли продать объект в меньшей стоимости, чем первоначальная стоимость минус амортизация? Можно ли продать как товар? Как продажу отразить в учете?

Отношения, возникающие в связи с отчуждением из государственной собственности субъектов Российской Федерации или из муниципальной собственности недвижимого имущества, арендуемого субъектами малого и среднего предпринимательства, в том числе особенности участия субъектов малого и среднего предпринимательства в приватизации арендуемого имущества, регулируются Федеральным законом РФ от 22.07.2008 г. № 159-ФЗ «Об особенностях отчуждения недвижимого имущества, находящегося в государственной собственности субъектов Российской Федерации или в муниципальной собственности и арендуемого субъектами малого и среднего предпринимательства, и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации».

Отношения, связанные с участием субъектов малого и среднего предпринимательства в приватизации арендуемого имущества и не урегулированные Законом № 159-ФЗ, регулируются Федеральным законом РФ от 21.12.2001 г. № 178-ФЗ «О приватизации государственного и муниципального имущества» (п. 3 ст. 1 Закона № 159-ФЗ).

Ст. 32 Закона № 178-ФЗ установлено, что продажа государственного или муниципального имущества оформляется договором купли-продажи.

При этом в соответствии с п. 3 ст. 32 Закона № 178-ФЗ право собственности на приобретаемое государственное или муниципальное имущество переходит к покупателю в установленном порядке после полной его оплаты с учетом особенностей, установленных настоящим законом.

В то же время в соответствии с п. 4 ст. 32 Закона № 178-ФЗ право собственности на приватизируемое недвижимое имущество переходит к покупателю со дня государственной регистрации перехода права собственности на такое имущество.

Основанием государственной регистрации такого имущества является договор купли-продажи недвижимого имущества, а также передаточный акт или акт приема-передачи имущества.

Согласно ст. 5 Закона № 159-ФЗ оплата недвижимого имущества, находящегося в государственной собственности субъектов РФ или в муниципальной собственности и приобретаемого субъектами малого и среднего предпринимательства при реализации преимущественного права на приобретение арендуемого имущества, осуществляется единовременно или в рассрочку.

Кроме того, в случае если арендуемое имущество приобретается арендатором в рассрочку, указанное имущество находится в залоге у продавца до полной его оплаты.

Согласно ст. 29 Федерального закона РФ от 21.07.1997 г. № 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним» государственная регистрация ипотеки проводится на основании заявления залогодателя или залогодержателя после государственной регистрации вещных прав залогодателя на недвижимое имущество.

Таким образом, после заключения договора купли-продажи муниципального имущества и регистрации права собственности на это имущество Вы признаетесь собственником данного имущества.

И уже как собственник Вы передали имущество в залог.

В соответствии с п.п. 1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на расходы на приобретение, сооружение и
изготовление основных средств, а также на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств (с учетом положений п. 3 и 4 ст. 346.16 НК РФ).

В состав основных средств включаются основные средства, которые признаются амортизируемым имуществом в соответствии с главой 25 НК РФ (п. 4 ст. 346.16 НК РФ).

Ст. 256 НК РФ установлено, что амортизируемым имуществом в целях главы 25 НК РФ признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации.

Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 рублей.

Согласно п.п. 1 п. 3 ст. 346.16 НК РФ расходы на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств в период применения упрощенной системы налогообложения принимаются с момента ввода этих основных средств в эксплуатацию.

В течение налогового периода вышеуказанные расходы принимаются за отчетные периоды равными долями.

То есть если Вы ввели объект в эксплуатацию, использовали его в предпринимательской деятельности (для извлечения дохода), то для целей применения УСН помещение признается объектом основных средств, поскольку удовлетворяет всем вышеизложенным критериям.

В соответствии с п.п. 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ налогоплательщики, применяющие УСН, учитывают при определении налоговой базы расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации (за вычетом суммы «входного» НДС).

Согласно п. 3 ст. 38 НК РФ товаром признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.

Следовательно, налогоплательщик налога при УСН вправе учесть расходы по приобретению нежилого помещения как расходы по покупке товара и признать эти расходы по мере реализации товара (помещения).

При этом, отмечает Минфин, главой 26.2 НК РФ не предусмотрено увеличение стоимости приобретения товаров на затраты по доведению их до состояния, в котором они пригодны для использования в запланированных целях.

Поэтому расходы на проведение реконструкции объекта недвижимости, приобретенного для дальнейшей реализации, при определении налоговой базы учитываться не должны (письмо от 01.02.2008 г. № 03-11-04/2/25).

Однако если помещение использовалось для осуществления предпринимательской деятельности, то оно уже не может считаться товаром.

В письмах от 11.07.2007 г. № 03-11-05/148, от 01.02.2008 г. № 03-11-04/2/25 Минфин сообщил, что если приобретенные объекты недвижимости до их реализации используются налогоплательщиками для осуществления предпринимательской деятельности, в том числе путем передачи объектов недвижимости (или их частей) в аренду, то для целей налогообложения эти объекты относятся к объектам основных средств.

В этом случае расходы на их приобретение должны учитываться в порядке, установленном п.п. 1 п. 1 и п. 3 ст. 346.16 НК РФ для объектов основных средств.

На то, что выручка, полученная налогоплательщиком от продажи имущества, учитывается при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, в соответствии со ст. 249 НК РФ, то есть как выручка от реализации товаров, только в случае если это имущество не вводилось в эксплуатацию, обращают внимание и налоговики (письмо УФНС по г. Москве от 23.06.2008 г. № 18-11/3/059128@).

ФНС также сообщила, что в случае если налогоплательщик, применяющий УСН с объектом «доходы, уменьшенные на величину расходов», приобрел основное средство и ввел его в эксплуатацию, но не использовал в предпринимательской деятельности, то основания для отнесения в расходы затрат на покупку основного средства отсутствуют.

Таким образом, расходы на приобретение основных средств, учитываемые в порядке, предусмотренном п.п. 1 п. 3 ст. 346.16 НК РФ, должны приниматься за отчетный период равными долями в последний день отчетного (налогового) периода, в котором произошло последним по времени одно из событий: оплата (частичная оплата) основных средств или ввод основных средств в эксплуатацию или начало использования при осуществлении предпринимательской деятельности (письмо от 21.03.2011 г. № КЕ-3-3/1003).

Поскольку Вы установили срок полезного использования объекта основных средств ровно 15 лет, то в соответствии с п. 3 ст. 346.16 НК РФ в случае реализации (передачи) приобретенных основных средств до истечения трех лет с момента учета расходов на их приобретение в составе расходов налогоплательщик обязан пересчитать налоговую базу за весь период пользования такими основными средствами с момента их учета в составе расходов на приобретение до даты реализации (передачи) с учетом положений главы 25 НК РФ и уплатить дополнительную сумму налога и пени.

Если следовать правилам главы 25 НК РФ, то в соответствии с п.п. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ при реализации амортизируемого имущества можно уменьшить доходы от реализации этого имущества на остаточную стоимость амортизируемого имущества, определяемую в соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ.

Остаточная стоимость основных средств определяется как разница между их первоначальной стоимостью и суммой начисленной за период эксплуатации амортизации.

Однако Минфин РФ неоднократно указывал, что списание в расходы остаточной стоимости основных средств, реализованных до истечения установленного срока их использования в период применения УСН, ст. 346.16 НК РФ не предусмотрено (письмо от 07.07.2011 г. № 03-11-06/2/105).

Судебная практика по данному вопросу противоречивая, поэтому при возникновении спора с налоговиками нельзя утверждать, что Вы выиграете дело в суде.

Следовательно, при пересчете налоговой базы в связи с реализацией помещения до истечения трехлетнего срока с момента учета его стоимости в расходах, из расходов исключается уже учтенная в расходах стоимость помещения.

Отметим, что расходы при приобретении основного средства, введенного в эксплуатацию, оплата стоимости которого в соответствии с договором осуществляется в рассрочку, при определении налоговой базы должны учитываться в отчетном (налоговом) периоде в размере фактически уплаченных сумм (письма ФНС РФ от 31.03.2011 г. № КЕ-3-3/1003, Минфина РФ от 17.05.2011 г. № 03-11-06/2/78).

Далее нужно рассчитать амортизацию по правилам главы 25 НК РФ.

Если для целей бухгалтерского учета основных средств для определения срока полезного использования помещения Вы использовали Классификацию основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденную постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 г. № 1, то для расчета суммы амортизации в целях налогового учета Вы можете применять тот же срок полезного использования.

Если же для целей бухгалтерского учета помещения Вы устанавливали срок полезного использования исходя из вариантов, представленных в п. 20 ПБУ 6/01 «Учет основных средств», то для пересчета налоговой базы нужно будет применять срок полезного использования, установленный Классификацией.

В основном, нежилые здания относятся к десятой амортизационной группе (имущество со сроком полезного использования свыше 30 лет).

В соответствии с п. 3 ст. 259 НК РФ амортизация по основному средству, входящему в десятую амортизационную группу, начисляется линейным методом.

Налогоплательщикам выгоднее выбирать наименьший срок полезного использования из предложенного Классификацией… диапазона сроков полезного использования.

Это позволит минимизировать дополнительную сумму налога при УСН и пени, которые придется уплатить в результате пересчета налоговой базы.

Следует иметь ввиду, что в соответствии с п. 12 ст. 258 НК РФ приобретенные организацией объекты амортизируемого имущества, бывшие в употреблении, включаются в состав той амортизационной группы (подгруппы), в которую они были включены у предыдущего собственника.

При этом организация, приобретающая объекты основных средств, бывшие в употреблении, в целях применения линейного метода начисления амортизации по этим объектам вправе определять норму амортизации по этому имуществу с учетом срока полезного использования, уменьшенного на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками.

При этом срок полезного использования данных основных средств может быть определен как установленный предыдущим собственником этих основных средств срок их полезного использования, уменьшенный на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущим собственником.

Если срок фактического использования данного основного средства у предыдущих собственников окажется равным сроку его полезного использования, определяемому классификацией основных средств, утвержденной Правительством РФ, или превышающим этот срок, налогоплательщик вправе самостоятельно определять срок полезного использования этого основного средства с учетом требований техники безопасности и других факторов (п. 7 ст. 258 НК РФ).

В соответствии со ст. 259.1 НК РФ при применении линейного метода сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта.

При применении линейного метода норма амортизации по каждому объекту амортизируемого имущества определяется по формуле:

K = (1/n) x 100%,

где K – норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества;

n – срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах.

Начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию (п. 4 ст. 259 НК РФ).

Начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости такого объекта либо когда данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества налогоплательщика по любым основаниям (п. 5 ст. 259.1 НК РФ).

Поэтому если организация продаст помещение, допустим, в апреле 2012 года, то амортизацию нужно будет начислить за апрель полностью.

Сумма начисленной по правилам главы 25 НК РФ амортизации учитывается при перерасчете налоговой базы по налогу при УСН в составе расходов равномерно нарастающим итогом.

Поскольку расходы на приобретение основных средств, приобретенных в период применения УСН, принимаются не в момент, а с момента ввода этих основных средств в эксплуатацию (то есть с определенного момента и далее), то в течение налогового периода расходы принимаются за отчетные периоды равными долями (п. 3 ст. 346.16 НК РФ) и отражаются в последнее число отчетного (налогового) периода в размере уплаченных сумм (п.п. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

При корректировке налоговой базы по налогу при УСН расходы по основному средству, учтенные в составе расходов на конец отчетного периода, исключаются из состава расходов.

А начисленные за этот же период по правилам главы 25 НК РФ суммы амортизации будут признаваться расходами.

В результате пересчета налоговой базы налоговая база за годы эксплуатации основного средства увеличится.

Соответственно, образуется сумма налога к уплате за отчетные и налоговые периоды.

Согласно положениям ст. 54 НК РФ при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки.

При обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию (п. 1 ст. 81 НК РФ).

При уплате налога с нарушением срока уплаты налогоплательщик уплачивает пени (ст. 57 НК РФ).

Пени следует начислить самостоятельно за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора.

Пеня за каждый день просрочки определяется в процентах от неуплаченной суммы налога.

Процентная ставка пени принимается равной одной трехсотой действующей в этом время ставки рефинансирования Центрального банка РФ.

При этом используется та ставка рефинансирования, которая действовала на каждый конкретный день просрочки.

Таким образом, Вам необходимо представить в налоговую инспекцию уточненную налоговую декларацию, уточненный расчет дополнительных платежей вместе с платежными поручениями о перечислении в бюджет неуплаченной суммы налога и пеней.

Уточненная декларация представляется в налоговый орган по форме, действовавшей в налоговый период, за который вносятся соответствующие изменения.

К уточненным налоговым декларациям за соответствующие отчетные (налоговые) периоды прилагается бухгалтерская справка-расчет, объясняющая причины внесения изменений в ранее представленные налоговые декларации.

Исправления в разделы I и II Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, утвержденной приказом Минфина РФ от 31.12.2008 г. № 154н, в части корректировки расходов за налоговые (отчетные) периоды, предшествующие налоговому периоду, в котором произошла реализация основных средств, не вносятся.

Корректировки налоговой базы вносятся в раздел I Книги учета доходов и расходов за текущий налоговый период путем уменьшения сумм расходов в данном налоговом периоде.

Кроме того, в отношении расходов на приобретение данного основного средства вносятся также соответствующие изменения в раздел II Книги учета доходов и расходов за отчетные периоды текущего налогового периода.

При этом к Книге учета доходов и расходов за текущий налоговый период прилагается бухгалтерская справка-расчет, объясняющая сумму уменьшения расходов в разделе I и внесение изменений в раздел II Книги учета доходов и расходов.

Такие разъяснения приведены в письме ФНС РФ от 14.12.2006 г. № 02-6-10/233@.

В том квартале, в котором будет реализовано помещение, в налоговую базу по налогу на УСН будет включена выручка от реализации помещения.

Как уже отмечалось, в состав расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу, включается сумма начисленной по правилам главы 25 НК РФ амортизации.

С учетом начисленной по правилам главы 25 НК РФ амортизации у помещения возникнет остаточная стоимость, которую, как мы выяснили, учесть в расходах для целей налогообложения Вы не сможете.

В налоговой базе в составе доходов Вы учтете полную продажную стоимость помещения (за минусом только сумм начисленной амортизации по правилам главы 25 НК РФ).

С 1 января 2012 года согласно ст. 105.3 НК РФ цены, применяемые в сделках, сторонами которых являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, а также доходы (прибыль, выручка), получаемые лицами, являющимися сторонами таких сделок, признаются рыночными.

Определение взаимозависимых лиц приведено в ст. 105.1 НК РФ.

Если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц, указанные лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения.

Взаимозависимыми лицами признаются, в частности:

– физическое лицо и организация в случае, если такое физическое лицо прямо и (или) косвенно участвует в такой организации и доля такого участия составляет более 25%;

– организация и лицо, осуществляющее полномочия ее единоличного исполнительного органа;

– организация и лицо (в том числе физическое лицо совместно с его взаимозависимыми лицами (родственниками и супругами)), имеющее полномочия по назначению (избранию) единоличного исполнительного органа этой организации или по назначению (избранию) не менее 50% состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) этой организации.

Таким образом, в Вашей сделке организация и ее учредитель (если доля его участия составляет более 25%) будут признаны взаимозависимыми лицами.

В то же время при осуществлении налогового контроля в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами налоговые органы вправе проверять полноту исчисления и уплаты только налога на прибыль организаций, НДФЛ, уплачиваемого индивидуальными предпринимателями, НДПИ, НДС (в случае, если одной из сторон сделки является организация (индивидуальный предприниматель), не являющаяся (не являющийся) налогоплательщиком НДС или освобожденная (освобожденный) от исполнения обязанностей налогоплательщика по НДС) (п. 4 ст. 105.3 НК РФ).

Распечатать статью

В новом номере журнала:

Продажа помещения при УСН

Еще по теме: