Расчет НДФЛ предпринимателем. НДС не учитывается ни в доходах, ни в составе профессиональных налоговых вычетов

Тематики: Индивидуальный предприниматель, НДФЛ

(Письмо Минфина РФ от 01.07.2010 г. № 03-04-05/8-369)

В комментируемом письме Минфин РФ указал на то, что индивидуальный предприниматель при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц не учитывает:

1) в составе доходов – НДС, предъявленный покупателям при продаже товаров (работ, услуг);

2) в составе профессиональных налоговых вычетов – НДС, уплаченный при приобретении товаров (работ, услуг).

Отметим, что это первое официальное мнение финансового ведомства по данному вопросу.

Налоговики свою точку зрения высказали еще в 2003 году в письме УМНС по г. Москве от 09.01.2003 г. № 27-08н/1650.

Чиновники заявили, что поскольку индивидуальные предприниматели являются плательщиками налога на добавленную стоимость, то при определении ими доходов, полученных от осуществления предпринимательской деятельности, из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг).

В аналогичном порядке при определении расходов, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, не учитываются расходы в виде сумм налогов, предъявленных налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг).

Однако сложившаяся на сегодняшний день арбитражная практика свидетельствует об обратном.

Так, ФАС Центрального округа в постановлениях от 14.10.2008 г. № А48-132/08-2, от 01.02.2007 г. № А65-5147/05-15 указал на то, что суммы налога на добавленную стоимость, начисленные налогоплательщиком и отраженные в налоговой декларации, подлежат включению в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по НДФЛ.

Судьи исходили из того, что согласно ст. 221 НК РФ к расходам налогоплательщика относятся также суммы налогов, предусмотренных действующим законодательством о налогах и сборах для видов деятельности, указанных в настоящей статье (за исключением налога на доходы физических лиц), начисленные либо уплаченные им за налоговый период.

По мнению арбитров, поскольку такие налоги принимаются в размере начисленных либо уплаченных сумм за налоговый период, то для того чтобы уменьшить доходы на сумму налогов, предпринимателю достаточно одного лишь факта их начисления, при условии относимости начисленного налога к деятельности индивидуального предпринимателя за тот же налоговый период, в котором получен доход, связанный с начисляемым налогом.

Минфин РФ, аргументируя свою позицию, ссылается на иные нормы закона.

Согласно п. 3 ст. 210 НК РФ для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка 13%, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 218-221 НК РФ, с учетом особенностей, установленных главой 23 НК РФ «Налог на доходы физических лиц».

Индивидуальный предприниматель при исчислении налоговой базы по НДФЛ имеет право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 НК РФ «Налог на прибыль организаций».

В соответствии со ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика в виде сумм налогов и сборов, таможенных пошлин и сборов, начисленных в установленном законодательством РФ порядке, за исключением перечисленных в ст. 270 НК РФ.

А согласно п. 19 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ не учитываются расходы в виде сумм налогов, предъявленных в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Индивидуальные предприниматели, применяющие общую систему налогообложения, признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость (п. 1 ст. 143 НК РФ).

Следовательно, на индивидуального предпринимателя распространяются требования положений главы 21 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 170 НК РФ суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, не включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении НДФЛ, за исключением случаев, когда НДС учитывается в стоимости товаров (работ, услуг).

Вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, за исключением товаров, в стоимость которых включается сумма НДС (п.п. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ).

В соответствии с п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС на налоговые вычеты.

Следовательно, суммы НДС, предъявленные предпринимателю поставщиком, не включаются в расходы предпринимателя при исчислении налоговой базы по НДФЛ, а уменьшают исчисленную к уплате в бюджет сумму НДС.

П. 1 ст. 248 НК РФ установлено, что при определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Таким образом, суммы НДС, полученные налогоплательщиком от покупателя, не включаются в доходы налогоплательщика.

Учет доходов и расходов и хозяйственных операций ведется индивидуальными предпринимателями путем фиксирования в Книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя, форма которой утверждена приказом Минфина РФ № 86н, МНС РФ № БГ-3-04/430 от 13.08.2002 г., операций о полученных доходах и произведенных расходах в момент их совершения на основе первичных документов позиционным способом.

Данные учета доходов и расходов и хозяйственных операций используются для исчисления налоговой базы по НДФЛ, уплачиваемого индивидуальными предпринимателями на основании главы 23 НК РФ.

Для отражения итогов, полученных от осуществления предпринимательской деятельности индивидуального предпринимателя на основании разделов Книги учета, которые затем используются им для заполнения декларации по налогу на доходы физических лиц, используется таблица № 6-1 «Определение налоговой базы по налогу на доходы физических лиц за налоговый период 200_ г.» раздела VI «Определение налоговой базы».

Согласно п. 18 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей стоимость товарно-материальных ценностей, относимых к материальным расходам, включая комиссионные вознаграждения, уплачиваемые посредникам, ввозные таможенные пошлины и сборы, расходы на транспортировку и иные затраты, связанные с приобретением товарно-материальных ценностей, определяется исходя из цен их приобретения без учета суммы НДС, за исключением операций, не облагаемых НДС.

Таким образом, в соответствии с Порядком учета доходов и расходов в таблице № 6-1 по строкам «Доходы от реализации товаров, выполненных работ, оказанных услуг» и «Материальные расходы» суммы должны быть уже показаны без НДС.

Согласно п. 47 Порядка учета доходов и расходов к прочим расходам, связанным с осуществлением предпринимательской деятельности (раздел VI Книги учета), относятся расходы в виде сумм налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, уплаченных за отчетный налоговый период, за исключением налога на доходы физических лиц, налога на имущество физических лиц, уплаченного за имущество, непосредственно не используемое для осуществления предпринимательской деятельности, а также налогов, перечисленных в ст. 270 НК РФ.

Следовательно, суммы НДС не отражаются в Книге учета доходов и расходов и не учитываются при расчете налоговой базы по НДФЛ.

То есть если индивидуальный предприниматель купил товар за 118 руб. (в том числе НДС – 18 руб.) и продал его за 236 руб. (в том числе НДС – 36 руб.), налоговая база по НДФЛ составит 100 руб. ((236 руб. – 36 руб.) – (118 руб. – 18 руб.)), а сумма НДС к уплате в бюджет – 18 руб. (36 руб. – 18 руб.).

В том случае, если индивидуальный предприниматель сумму НДС включит в состав доходов и профессиональных вычетов, налоговая база по НДФЛ составит 118 руб. (236 руб. – 118 руб.).

Редакция в данном вопросе полностью поддерживает позицию Минфина и считает правильным предпринимателям при расчете налоговой базы по НДФЛ не учитывать суммы НДС в составе доходов и профессиональных вычетов.