Распределение численности работников при применении спецрежимов

Бытовые услуги налогоплательщик может оказывать не только населению, но и юридическим лицам.

Например, гостиницы могут заключать договоры с прачечными и химчистками.

Поскольку собственно деятельность по оказанию бытовых услуг одна, то ее осуществляют одни и те же сотрудники.

Но для целей налогообложения ЕНВД на ЕНВД переводится только оказание бытовых услуг населению.

В отношении оказания бытовых услуг юридическим лицам налогоплательщик должен применять общую систему налогообложения или УСН.

Для исчисления суммы единого налога на вмененный доход в сфере оказания бытовых услуг населению используется физический показатель «количество работников, включая индивидуального предпринимателя».

В соответствии со ст. 346.27 НК РФ под количеством работников понимается среднесписочная (средняя) за каждый календарный месяц налогового периода численность работающих с учетом всех работников, в том числе работающих по совместительству, договорам подряда и другим договорам гражданско-правового характера.

При осуществлении нескольких видов предпринимательской деятельности, по одному из которых уплачивается ЕНВД, следует учитывать п. 7 ст. 346.26 НК РФ, согласно которому налогоплательщик обязан вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению ЕНВД, и предпринимательской деятельности, в отношении которой уплачиваются налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.

В связи с этим налогоплательщики, осуществляющие предпринимательскую деятельность в сфере оказания бытовых услуг населению и иную предпринимательскую деятельность (оказание бытовых услуг юридическим лицам), должны вести раздельный учет работников, занятых в предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД, и работников, занятых в иных видах деятельности.

Если в предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД, и в иной предпринимательской деятельности участвуют одни и те же работники, то есть раздельный учет работников по видам деятельности обеспечить невозможно, то, указал Минфин, при исчислении ЕНВД учитывается общая численность работников по всем видам деятельности, включая индивидуального предпринимателя.

Чиновники ежегодно подтверждают свою позицию по данному вопросу, которую они излагали в письмах ФНС РФ от 02.02.2010 г. № 3-2-11/1@, Минфина РФ от 26.10.2010 г. № 03-11-06/3/148, от 20.04.2010 г. № 03-11-11/109 и т.д.

При исчислении суммы ЕНВД в отношении предпринимательской деятельности, связанной с оказанием бытовых услуг, налогоплательщик учитывает всех работников, занятых в данной сфере предпринимательской деятельности, в том числе административно-управленческий персонал, вспомогательный персонал, совместителей.

При оказании населению бытовых услуг, облагаемых ЕНВД, и при осуществлении иной предпринимательской деятельности, налогообложение которой осуществляется в рамках УСН, для расчета суммы ЕНВД следует учитывать общее количество работников, занятых оказанием данных услуг, включая численность работников административно-управленческого и общехозяйственного персонала (в частности, директор, бухгалтер, менеджер).

При этом, отмечает Минфин, расходы на оплату труда административно-управленческого персонала для целей исчисления налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, определяются пропорционально долям доходов в общем объеме доходов, получаемых от ведения всех видов предпринимательской деятельности (п. 8 ст. 346.18 НК РФ).

В комментируемом письме финансовое ведомство также сообщило, что в указанных случаях порядок распределения численности работников административно-управленческого и общехозяйственного персонала при осуществлении нескольких видов предпринимательской деятельности, по одному из которых уплачивается ЕНВД и в качестве физического показателя используется «количество работников, включая индивидуального предпринимателя», НК РФ не определен.

В этой связи при оказании бытовых услуг населению, облагаемых ЕНВД, и при осуществлении предпринимательской деятельности, налогообложение которой осуществляется в рамках иного режима налогообложения, для расчета суммы ЕНВД следует учитывать общее количество работников.

При оказании бытовых услуг населению, облагаемых ЕНВД, объектом налогообложения является вмененный доход.

При оказании бытовых услуг юридическим лицам, налогообложение которых осуществляется в рамках упрощенной системы налогообложения, объектами налогообложения признаются доходы или доходы, уменьшенные на величину расходов.

Таким образом, при применении указанных налоговых режимов используются разные объекты налогообложения и двойного налогообложения не возникает.

Минфин РФ и ранее указывал, что для деятельности, облагаемой в соответствии с общим режимом налогообложения или УСН, в целях исчисления налога существенны исключительно стоимостные результаты деятельности.

Видимо поэтому чиновники и считают, что для исчисления налога на прибыль (налога при УСН) количество работников, задействованных в деятельности, налогообложение которой осуществляется данными налогами, совсем неважно.

Ведь количество работников – это физический показатель, и от его величины зависит сумма налога.

Но поскольку главой 26.3 НК РФ действительно не установлен механизм распределения численности работников при совмещении ЕНВД и иных режимов налогообложения, спорить с чиновниками очень трудно.

Аргументы против их позиции не будут подкреплены соответствующими нормативными актами.

Иная ситуация, когда налогоплательщик осуществляет несколько видов деятельности, переведенных на уплату ЕНВД.

Согласно п. 6 ст. 346.26 НК РФ при осуществлении нескольких видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению ЕНВД, учет показателей, необходимых для исчисления налога, ведется раздельно по каждому виду деятельности.

В то же время порядок распределения численности работников административно-управленческого персонала и общехозяйственного персонала при осуществлении налогоплательщиками нескольких видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению ЕНВД, НК РФ не определен.

Поэтому у налогоплательщиков, осуществляющих несколько видов деятельности, подлежащих налогообложению ЕНВД (например, розничную торговлю, бытовые или автотранспортные услуги и ремонт и техническое обслуживание автотранспортных средств), возникают затруднения с определением физического показателя базовой доходности «количество работников, включая индивидуального предпринимателя» при исчислении суммы ЕНВД по видам деятельности «бытовые услуги», «ремонт, техническое обслуживание и мойка автотранспортных средств».

По мнению Минфина РФ, общая среднесписочная численность работников административно-управленческого и общехозяйственного персонала (далее – АУП) распределяется исходя из среднесписочной численности АУП, приходящейся в среднем на одного работника, непосредственно занятого в осуществлении деятельности (включая индивидуального предпринимателя), и среднесписочной численности работников, занятых в деятельности, по которой при исчислении ЕНВД используется физический показатель базовой доходности «количество работников, включая индивидуального предпринимателя».

Таким образом, физический показатель «количество работников, включая индивидуального предпринимателя» налогоплательщиком определяется как отношение численности административно-управленческого и общехозяйственного персонала к численности работников, включая индивидуального предпринимателя, без учета административно-управленческого и общехозяйственного персонала, умноженное на количество работников, оказывающих услуги по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств (бытовые услуги).

Полученный результат складывается с численностью работников (включая индивидуального предпринимателя), оказывающих услуги по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств (бытовые услуги).

В письме от 25.10.2011 г. № 03-11-11/265 Минфин РФ привел пример расчета в данной ситуации.

АУП (бухгалтеры, уборщицы и т.п.) – 4 человека;

Работники, оказывающие услуги по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств, – 5 человек;

Работники, оказывающие услуги по предоставлению во временное владение (в пользование) мест для стоянки и хранению автотранспортных средств, – 5 человек.

Всего работников, непосредственно осуществляющих виды деятельности, облагаемые ЕНВД, – 16 (15 + 1 индивидуальный предприниматель).

Следовательно, величина физического показателя базовой доходности «количество работников, включая индивидуального предпринимателя», характеризующего деятельность по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств, определяется как (4 / 16 x (5 + 1)) + (5 + 1) = 7,5 и составит после округления 8 человек.