Разъездной характер работы

Как учитывать выплаты? НДФЛ, страховые взносы?

Условия, определяющие в необходимых случаях характер работы (подвижной, разъездной, в пути), являются обязательными для включения в трудовой договор (ст. 57 ТК РФ).

Согласно ст. 168.1 ТК РФ работникам, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, работодатель возмещает связанные со служебными поездками:

– расходы по проезду;

– расходы по найму жилого помещения;

– дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные, полевое довольствие);

– иные расходы, произведенные работниками с разрешения или ведома работодателя.

Размеры и порядок возмещения расходов, связанных с указанными служебными поездками работников, а также перечень работ, профессий, должностей этих работников устанавливаются коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами.

Размеры и порядок возмещения указанных расходов могут также устанавливаться трудовым договором.

При этом служебные поездки работников, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, служебными командировками не признаются.

Минздравсоцразвития РФ письмом от 18.09.2009 г. № 22-2-3644 сообщило, что поскольку в действующем законодательстве понятие «разъездной характер работы» отсутствует, то решение вопроса об отнесении той или иной работы к работе, подпадающей под действие ст. 168.1 ТК РФ, принимается в организации.

Возмещение расходов, предусмотренных ст. 168.1 ТК РФ, осуществляется при следующих условиях:

– перечень работ, профессий, должностей работников, постоянная работа которых имеет разъездной характер, должен быть установлен коллективным договором, соглашением или локальным нормативным актом;

– размеры и порядок возмещения расходов, связанных со служебными поездками этих работников (указанных в ст. 168.1 ТК РФ), также должны быть установлены коллективным договором, соглашением или локальным нормативным актом либо трудовым договором.

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются экономически оправданные и документально подтвержденные затраты, произведенные для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы, не соответствующие указанным требованиям, согласно п. 49 ст. 270 НК РФ в целях налогообложения прибыли организаций не учитываются.

В соответствии со ст. 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

На основании п. 3 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда в целях налогообложения прибыли организаций относятся, в частности, начисления стимулирующего и (или) компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда.

Минфин РФ считает, что затраты на возмещение расходов, связанных со служебными поездками работников, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, могут быть включены в состав расходов на оплату труда в размере и в соответствии с порядком, предусмотренным локальными нормативными актами организации, содержащими нормы трудового права, при условии соблюдения критериев ст. 252 НК РФ.

При этом в части подтверждения обоснованности расходов организации Минфин подчеркнул, что НК РФ не регламентирует перечень документов или мероприятий, подтверждающих производственный характер (письмо от 15.02.2017 г. № 03-04-06/8562).

В соответствии с п. 3 ст. 217 НК РФ не подлежат обложению НДФЛ все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных, в частности, с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей, включая возмещение командировочных расходов.

Абз. 12 указанного пункта предусмотрено, что при оплате работодателем налогоплательщику расходов на командировки как внутри страны, так и за ее пределы в доход, подлежащий налогообложению, не включаются суточные, выплачиваемые в соответствии с законодательством РФ, но не более 700 руб. за каждый день нахождения в командировке на территории РФ и не более 2 500 руб. за каждый день нахождения в заграничной командировке.

С учетом того, что служебные поездки работников, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, служебными командировками не признаются, Минфин разъяснил, что положения абз. 12 п. 3 ст. 217 НК РФ об освобождении от налогообложения в пределах 700 рублей сумм суточных в отношении компенсаций, выплачиваемых в соответствии со ст. 168.1 ТК РФ, не применяются.

Таким образом, если работа физических лиц по занимаемой должности носит разъездной характер, и это отражено в коллективном договоре, соглашениях, локальных нормативных актах, то выплаты, направленные на возмещение работодателем расходов, связанных со служебными поездками таких категорий работников, не подлежат обложению НДФЛ в размерах, установленных коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами или трудовым договором (письмо Минфина РФ от 15.02.2017 г. № 03-04-06/8562).

Если организация вместо возмещения расходов при разъездном характере работы установит надбавку к зарплате за разъездной характер работы, то нужно учитывать следующее.

Ни ТК РФ, ни иные нормативные правовые акты РФ не рассматривают оплату труда в части превышения тарифных ставок (окладов) в качестве компенсационной выплаты.

Поэтому, разъяснил Минфин РФ в письме от 26.03.2012 г. № 03-04-06/9-76, надбавки к заработной плате работников за разъездной характер работы, установленные коллективным или трудовыми договорами, не могут рассматриваться в качестве компенсаций в смысле ст. 164 ТК РФ, а повышают размер оплаты труда работников, работа которых носит разъездной характер.

Таким образом, п. 3 ст. 217 НК РФ на такие надбавки не распространяется и они подлежат обложению НДФЛ в общеустановленном порядке.

Президиум Верховного Суда РФ в п. 4 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 НК РФ также подчеркнул, что не облагаются НДФЛ выплаты компенсационного характера, которые предусмотрены нормами, регулирующими трудовые отношения, и осуществляемые из расчета предполагаемых или фактически произведенных затрат работника, связанных с выполнением трудовых обязанностей.

Суд разъяснил, что ТК РФ выделяет два вида компенсационных выплат.

Исходя из ст. 164 ТК РФ под компенсациями понимаются денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей.

Указанные выплаты не входят в систему оплаты труда и производятся работнику в качестве компенсации его затрат, связанных с выполнением трудовых обязанностей.

Второй вид компенсационных выплат определен ст. 129 ТК РФ.

На основании этой статьи заработная плата работников состоит из двух основных частей: непосредственно вознаграждения за труд и выплат компенсационного и стимулирующего характера.

При этом компенсации в смысле ст. 129 ТК РФ являются элементами оплаты труда и не призваны возместить физическим лицам конкретные затраты, связанные с непосредственным выполнением трудовых обязанностей.

Определяющее значение для целей налогообложения имеет характер соответствующей выплаты, позволяющий отнести ее к числу компенсаций, предусмотренных ст. 164 ТК РФ, а не наименование (надбавка, увеличение оклада, льгота и т.п.).

Если доплаты за разъездной характер работы рассчитываются в организации по нормативам, установленным в положении об оплате труда в зависимости от количества дней, проведенных работником в разъездах в течение месяца, то при таких обстоятельствах выплаты по своему характеру являются компенсационными и не подлежат налогообложению НДФЛ на основании п. 3 ст. 217 НК РФ, несмотря на то, что именуются организацией надбавками к окладу и ошибочно классифицируются в положении об оплате труда в качестве составной части системы оплаты труда (конец цитаты).

В соответствии с п.п. 2 п. 1 ст. 422 НК РФ не подлежат обложению страховыми взносами для плательщиков страховых взносов, производящих выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей.

Минфин РФ в письме от 16.11.2016 г. № 03-04-12/67082 сообщил, что с 1 января 2017 года перечень не подлежащих обложению страховыми взносами выплат, перечисленных в НК РФ не изменяется.

В этой связи по вопросу исчисления и уплаты страховых взносов следует руководствоваться ранее данными разъяснениями Минтруда РФ по соответствующему вопросу.

В письме от 08.06.2016 г. № 17-4/В-234 Минтруд разъяснил, что если в коллективном договоре, соглашении, локальном нормативном акте или трудовом договоре с работником установлено, что его постоянная работа по занимаемой должности носит разъездной характер, то выплаты, направленные на возмещение работодателем расходов работника, связанных с его служебными поездками, не облагаются страховыми взносами в случае их документального подтверждения.

При этом суточные, выданные работнику, не облагаются страховыми взносами в размере, установленном локальным актом организации.

В связи с тяжелым положением организация допускает задержки выплаты заработной платы. Какие налоговые последствия возникают при этом?

Согласно ст. 136 ТК РФ заработная плата выплачивается не реже чем каждые полмесяца.

Конкретная дата выплаты заработной платы устанавливается правилами внутреннего трудового распорядка, коллективным договором или трудовым договором не позднее 15 календарных дней со дня окончания периода, за который она начислена.

По мнению Минтруда РФ, работодатель локальным нормативным актом, трудовым договором может предусматривать положения о выплате заработной платы чаще, чем два раза в месяц (письмо от 28.11.2016 г. № 14-1/В-1180).

Материальная ответственность работодателя за задержку выплаты заработной платы и других выплат, причитающихся работнику, установлена ст. 236 ТК РФ.

При нарушении работодателем установленного срока соответственно выплаты заработной платы, оплаты отпуска, выплат при увольнении и (или) других выплат, причитающихся работнику, работодатель обязан выплатить их с уплатой процентов (денежной компенсации) в размере не ниже 1/150 действующей в это время ключевой ставки ЦБ РФ от невыплаченных в срок сумм за каждый день задержки начиная со следующего дня после установленного срока выплаты по день фактического расчета включительно.

При неполной выплате в установленный срок заработной платы и (или) других выплат, причитающихся работнику, размер процентов (денежной компенсации) исчисляется из фактически не выплаченных в срок сумм.

Размер выплачиваемой работнику денежной компенсации может быть повышен коллективным договором, локальным нормативным актом или трудовым договором.

Обязанность по выплате указанной денежной компенсации возникает независимо от наличия вины работодателя.

Невыплата или неполная выплата в установленный срок заработной платы, других выплат, осуществляемых в рамках трудовых отношений, если эти действия не содержат уголовно наказуемого деяния, либо установление заработной платы в размере менее размера, предусмотренного трудовым законодательством, влечет предупреждение или наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от 10 000 до 20 000 рублей; на лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, – от 1 000 до 5 000 рублей; на юридических лиц – от 30 000 до 50 000 рублей.

Совершение указанного административного правонарушения лицом, ранее подвергнутым административному наказанию за аналогичное правонарушение, если эти действия не содержат уголовно наказуемого деяния, влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от 20 000 до 30 000 рублей или дисквалификациюна срок от 1 года до 3 лет; на лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, – от 10 000 до 30 000 рублей; на юридических лиц – от 50 000 до 100 000 рублей (новые п. 6, 7 ст. 5.27 КоАП РФ).

П.п. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ установлено, что в составе внереализационных расходов учитываются расходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба.

Однако в случаях, предусмотренных положениями ст. 236 ТК РФ, размер денежной компенсации, выплачиваемой работодателем работнику, может быть установлен трудовыми и (или) коллективным договорами.

Поэтому, указывал Минфин РФ в письме от 31.10.2011 г. № 03-03-06/2/164, положения п.п. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ к суммам указанной денежной компенсации неприменимы.

О компенсациях упоминается также и в ст. 255 НК РФ.

В расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Но Минфин разъясняет, что из нормыст. 255 НК РФ следует, что компенсационные выплаты, предусмотренные указанной статьей, должны быть связаны с режимом работы или условиями труда, а также содержанием работников.

Расходы по уплате денежной компенсации, предусмотренной ст. 236 ТК РФ, не отвечают условиям, установленным ст. 255 НК РФ, а следовательно, не могут быть включены в состав расходов на оплату труда.

Следовательно, считает Минфин, расходы в виде компенсационных выплат работникам, уплачиваемых работодателем в соответствии со ст. 236 ТК РФ,для целей налогообложения прибыли не учитываются.

Аналогично – и в отношении УСН.

Отметим, что после обнародования данного письма Минфин РФ больше ни разу не возвращался к данному вопросу.

Официальной позиции ФНС РФ также нет.

Однако арбитражная практика показывает, что суды поддерживают налогоплательщиков.

Так, ФАС Уральского округа указывает, что согласно п. 1 ст. 252 НК РФ при исчислении налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные им доходы на сумму произведенных расходов, за исключением тех из них, что указаны в ст. 270 НК РФ.

В перечне, установленном ст. 270 НК РФ, расходы в виде сумм денежных компенсаций, уплачиваемых работодателем работнику в связи с задержкой выплаты заработной платы, отсутствуют.

Таким образом,денежные компенсации, уплаченные обществом своим работникам на основании ст. 236 ТК РФ за задержку выплаты заработной платы, подлежат включению в состав внереализационных расходов при исчислении налога на прибыль (постановление от 14.04.2008 г. № Ф09-2239/08-С3).

Денежная компенсация, уплаченная обществом своим работникам на основании ст. 236 ТК РФ за задержку выплаты заработной платы, подлежит включению в состав внереализационных расходов при исчислении налога на прибыль (п. 11 Обзора практики рассмотрения споров, связанных с применением главы 25 НК РФ (налог на прибыль организаций), утвержденного президиумом ФАС Уральского округа 29.05.2009 г.).

В соответствии с абз. 11 п. 3 ст. 217 НК РФ не подлежат обложению НДФЛ все виды установленных действующим законодательством РФ компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей.

Таким образом, сообщил Минфин РФ в письме от 28.02.2017 г. № 03-04-05/11096, денежная компенсация, предусмотренная ст. 236 ТК РФ, освобождается от обложения НДФЛ на основании указанной нормы п. 3 ст. 217 НК РФ.

В соответствии с абз. 2 п. 3 ст. 217 НК РФ не подлежат обложению НДФЛ все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных с возмещением вреда, причиненного увечьем или иным повреждением здоровья.

Согласно положениям ст. 151 и 1101 ГК РФ обязанность возмещения морального вреда и его размер определяются судом.

В соответствии со ст. 151 ГК РФ если гражданину причинен моральный вред (физические или нравственные страдания) действиями, нарушающими его личные неимущественные права либо посягающими на принадлежащие гражданину другие нематериальные блага, а также в других случаях, предусмотренных законом, суд может возложить на нарушителя обязанность денежной компенсации указанного вреда.

Таким образом, сумма возмещения морального вреда, выплачиваемая организацией физическому лицу на основании решения суда, являясь в соответствии с п. 3 ст. 217 НК РФ компенсационной выплатой, не подлежит обложению НДФЛ (письмо Минфина РФ от 28.02.2017 г. № 03-04-05/11096).

Суммы, не подлежащие обложению страховыми взносами, перечислены в ст. 422 НК РФ.

В 2017 году чиновники не рассматривали данную тему.

В период действия Закона № 212-ФЗ Минтруд РФ разъяснял, что выплата денежной компенсации работнику при нарушении работодателем установленного срока выплаты заработной платы относится к мерам материальной ответственности работодателя за нарушение договорных обязательств перед работником и не является возмещением затрат работника, связанных с исполнением им трудовых обязанностей.

Перечень не подлежащих обложению страховыми взносами выплат физическим лицам, приведенный в ст. 9 Закона № 212-ФЗ, является исчерпывающим.

Специальной нормы о включении в указанный перечень денежных компенсаций работнику за нарушение организацией-работодателем установленного срока выплаты заработной платы, в ст. 9 Закона № 212-ФЗ не предусмотрено.

Поэтому, считает Минтруд, на денежную компенсацию, выплачиваемую работнику организацией-работодателем за нарушение установленного срока выплаты заработной платы, оплаты отпуска, выплат при увольнении и (или) других выплат, причитающихся работнику, не распространяется действие ст. 9 Закона № 212-ФЗ и, следовательно, данные компенсации подлежат обложению страховыми взносами в общеустановленном порядке (письмо от 22.07.2016 г. № 17-3/В-285).

Суммы, не подлежащие обложению страховыми взносами, перечисленные в ст. 422 НК РФ, в основном, аналогичны перечисленным в ст. 9 Закона № 212-ФЗ.

И перечень таких выплат также является закрытым.

Особых отличий между ст. 9 Закона № 212-ФЗ и ст. 422 НК РФ нет.

Президиум ВАС РФв постановлении от 10.12.2013 г. № 11031/13 разъяснил, что ст. 236 ТК РФ устанавливает материальную ответственность работодателя за задержку выплаты заработной платы и других выплат, причитающихся работнику.

Таким образом, денежная компенсация, предусмотренная ст. 236 ТК РФ, является видом материальной ответственности работодателя перед работником, выплачивается в силу закона физическому лицу в связи с выполнением им трудовых обязанностей, обеспечивая дополнительную защиту трудовых прав работника.

Сам по себе факт наличия трудовых отношений между работодателем и работником не является основанием для вывода о том, что все выплаты, производимые в пользу последнего, представляют собой оплату его труда.

Следовательно, суммы денежной компенсации за задержку выплаты заработной платы подпадают под действие п.п. «и» п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона № 212-ФЗ и не подлежат включению в базу для начисления страховых взносов.

Верховный Суд РФ в Определении от 25.07.2016 г. № 304- КГ16-9675 так же, как и Президиум ВАС РФ, повторил, что поскольку денежная компенсация, предусмотренная ст. 236 ТК РФ, является видом материальной ответственности работодателя перед работником, выплачивается в силу закона физическому лицу в связи с выполнением им трудовых обязанностей, обеспечивая дополнительную защиту трудовых прав работника, суммы денежной компенсации за задержку выплаты заработной платы, отпускных подпадают под действие п.п. «и» п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона № 212-ФЗ и не подлежат включению в базу для начисления страховых взносов.

Изначальное аналогичное решение по делу, которое рассмотрел Верховный Суд РФ, принял ФАС Уральского округа (постановление от 25.02.2016 г. № Ф09-12132/15).