Свежий номер: № 17–18 (54–55) – май 2021

Счета-фактуры. книги покупок и продаж. Правила для предоплаты. и не только

Статья в журнале: №22 (882) — Май 2009 , опубликовано 03.06.2009
Тематики: НДС

(Постановление Правительства РФ от 26.05.2009 г. № 451 «О внесении изменений в постановление Правительства Российской Федерации от 2 декабря 2000 г. № 914»)

Это очень символично. Ровно полгода (день в день!) понадобилось Правительству, чтобы привести постановление от 02.12.2000 г. № 914 «Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость» в соответствие с изменениями, внесенными в главу 21 НК РФ Федеральным законом РФ от 26.11.2008 г. № 224-ФЗ.

Напомним, что с 1 января 2009 года в случае получения налогоплательщиком сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, реализуемых на территории Российской Федерации, налогоплательщик обязан предъявить покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав сумму НДС, исчисленную в порядке, установленном п. 4 ст. 164 НК РФ (то есть по расчетной ставке 10/110 или 18/118).

Счет-фактуру при получении предоплаты продавец должен выставить не позднее пяти календарных дней, считая со дня получения сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Положения, обязывающие продавца предъявлять покупателю, внесшему предоплату, сумму НДС и выставлять ему счет-фактуру, применяются при отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг) и при передаче имущественных прав, осуществляемых начиная с 1 января 2009 г.

Как вести учет полученных и выставленных счетов-фактур, вести книгу покупок и книгу продаж при перечислении и получении предоплаты, официально установлено не было.

Налогоплательщикам приходилось довольствоваться лишь разъяснениями Минфина РФ.

Рассмотрим подробно, что предписывает делать в этих случаях новая редакция постановления № 914.

Предоплата. Общие правила

Сразу отметим, что отдельной формы «авансового» счета-фактуры не утверждено.

При получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав выставляется «обычный» счет-фактура с установленными особенностями его заполнения.

Книга покупок

Установлена обязанность покупателей, перечисляющих денежные средства продавцу (в том числе налоговым агентам, указанным в пунктах 4 и 5 ст. 161 НК РФ) в виде оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав (далее по тексту для удобства будем употреблять термин «предоплата»), регистрировать счета-фактуры по этим средствам, полученные от продавцов, в книге покупок в целях определения суммы налога на добавленную стоимость, предъявляемой к вычету.

Ранее покупатели, перечисляющие денежные средства продавцу в виде предоплаты, счета-фактуры по этим средствам в книге покупок не регистрировали.

Счета-фактуры на перечисленную сумму предоплаты в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав, приобретаемых для использования одновременно в облагаемых и не облагаемых налогом на добавленную стоимость операциях, указанных в п. 2 ст. 170 НК РФ, регистрируются в книге покупок на сумму, указанную в данном счете-фактуре.

Счета-фактуры не регистрируются

При этом счета-фактуры, полученные на сумму предоплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, приобретаемых исключительно для осуществления операций, указанных в п. 2 ст. 170 НК РФ, в книге покупок не регистрируются.

Также не регистрируются в книге покупок счета-фактуры, полученные на сумму предоплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, приобретаемых исключительно для осуществления операций, указанных в п. 5 ст. 170 НК РФ.

Напомним, что согласно п. 5 ст. 170 НК РФ банки, страховые организации, негосударственные пенсионные фонды имеют право включать в затраты, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций, суммы НДС, уплаченные поставщикам по приобретаемым товарам (работам, услугам). При этом вся сумма налога, полученная ими по операциям, подлежащим налогообложению, подлежит уплате в бюджет.

Если счета-фактуры на сумму предоплаты получены после получения (составления) счетов-фактур при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, то такие счета-фактуры также не регистрируются в книге покупок.

Показатели

В книге покупок указывается налоговый период (месяц, квартал), в котором не только произведены покупки, но и перечислена сумма предоплаты.

В случае перечисления суммы предоплаты перечисленная сумма оплаты, частичной оплаты по счету-фактуре, включая НДС, указывается в графе 7 книги покупок.

Поскольку сумма НДС с сумм предоплаты определяется расчетным методом, то в графах 8, 8б, 9 книги покупок сумма НДС указывается по соответствующей расчетной ставке.

При регистрации счета-фактуры, полученного от продавца на перечисленную сумму предоплаты, в графах 4, 6, 8а и 9а ставятся прочерки.

В соответствии с п. 7 Правил… при необходимости внесения изменений в книгу покупок запись об аннулировании счета-фактуры производится в дополнительном листе книги покупок за налоговый период, в котором был зарегистрирован счет-фактура до внесения в него исправлений.

В графе 7 дополнительного листа книги покупок в случае перечисления суммы предоплаты указывается сумма перечисленной оплаты, частичной оплаты по счету-фактуре, включая НДС.

При осуществлении подлежащей аннулированию записи по счету-фактуре на перечисленную сумму предоплаты в графах 4, 6, 8а и 9а ставятся прочерки.

Книга продаж

Согласно п. 16 Правил… при восстановлении в порядке, установленном п. 3 ст. 170 НК РФ, сумм налога на добавленную стоимость, принятых к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ, счета-фактуры, на основании которых суммы налога приняты к вычету, подлежат регистрации в книге продаж на сумму налога, подлежащую восстановлению.

Аналогичное правило действует и в отношении восстановления сумм НДС, принятых к вычету по сумме оплаты, частичной оплаты, перечисленной продавцу в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

При получении денежных средств в виде предоплаты продавцы регистрируют в книге продаж счета­фактуры, выставленные покупателю на полученную сумму оплаты, частичной оплаты.

Показатели

В книге продаж указывается налоговый период (месяц, квартал), в котором получена сумма предоплаты.

В случае получения суммы предоплаты в графе 5 книги продаж указывается сумма полученной оплаты, частичной оплаты по счету-фактуре, включая НДС.

Поскольку сумма НДС с сумм предоплаты определяется расчетным методом, то в графах 5б и 6б книги продаж сумма НДС указывается по соответствующей расчетной ставке.

При регистрации счета-фактуры, выставленного покупателю на полученную сумму предоплаты, в графах 5а и 6а ставятся прочерки.

Согласно п. 16 Правил… при необходимости внесения изменений в книгу продаж регистрация счета­фактуры производится в дополнительном листе книги продаж за налоговый период, в котором был зарегистрирован счет-фактура до внесения в него исправлений.

В графе 4 дополнительного листа книги продаж в случае получения суммы предоплаты указывается полученная сумма оплаты, частичной оплаты по счету-фактуре, включая НДС.

При осуществлении подлежащей аннулированию записи по счету-фактуре на полученную сумму предоплаты до внесения в него исправлений и регистрации счета-фактуры с внесенными в него исправлениями в графах 5а и 6а дополнительного листа книги продаж ставятся прочерки.

Состав показателей счета-фактуры на предоплату

Как мы отметили в начале публикации, при получении предоплаты используется общая форма счета­фактуры, но с особенностями заполнения показателей.

В случае получения суммы предоплаты в графе 1 счета-фактуры указываются наименования поставляемых товаров (описание работ, услуг), имущественных прав.

В случае получения суммы предоплаты в графе 8 счета-фактуры указывается сумма налога, определяемая в соответствии с п. 4 ст. 164 НК РФ, то есть расчетным методом как процентное отношение налоговой ставки 18% или 10% к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки.

В случае получения суммы предоплаты в графе 9 счета-фактуры указывается полученная сумма оплаты, частичной оплаты.

В счете-фактуре, выставляемом при получении суммы предоплаты, в строках 3 и 4, а также в графах 2-6, 10 и 11 ставятся прочерки.

Налоговые агенты

Налоговые агенты, указанные в пунктах 2 и 3 ст. 161 НК РФ, обязаны регистрировать в книге продаж счета-фактуры, составленные при исчислении налога (при осуществлении оплаты или частичной оплаты, в том числе с применением безденежных форм расчетов, в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) или при приобретении товаров (работ, услуг).

Налоговые агенты, указанные в пунктах 2 и 3 ст. 161 НК РФ, обязаны также регистрировать в книге покупок счета-фактуры, составленные и зарегистрированные в книге продаж, в целях определения суммы НДС, предъявляемой к вычету.

Напомним, что в пунктах 2 и 3 ст. 161 НК РФ речь идет о следующих категориях налоговых агентов:

п. 2: организации и индивидуальные предприниматели, состоящие на учете в налоговых органах, приобретающие на территории Российской Федерации товары (работы, услуги) у иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков;

п. 3: арендаторы государственного и муниципального имущества, если арендодателем выступают органы государственной власти и управления и органы местного самоуправления;

покупатели государственного и муниципального имущества.

В случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора налоговыми агентами, приобретающими на территории РФ товары (работы, услуги) у иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, одновременно являющимися налогоплательщиками НДС, и возврата им соответствующей суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) счета-фактуры, составленные и зарегистрированные ими в книге продаж при осуществлении указанной оплаты, регистрируются ими в книге покупок после отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с отказом от товаров (работ, услуг), имущественных прав, но не позднее 1 года с момента отказа.

Показатели счета-фактуры

При составлении счета-фактуры налоговыми агентами, указанными в пунктах 2 и 3 ст. 161 НК РФ, в строке 2 счета-фактуры указывается полное или сокращенное наименование продавца (указанного в договоре с налоговым агентом), за которого налоговый агент исполняет обязанность по уплате налога.

При составлении счета-фактуры налоговыми агентами, указанными в пунктах 2 и 3 ст. 161 НК РФ, в строке 2а счета-фактуры указывается место нахождения продавца (указанного в договоре с налоговым агентом), за которого налоговый агент исполняет обязанность по уплате налога.

При составлении счета-фактуры налоговыми агентами, указанными в п. 2 ст. 161 НК РФ, приобретающими товары на территории РФ, в строке 2б счета-фактуры ставятся прочерки; в строке 5 указываются номер и дата платежно-расчетного документа, свидетельствующего об оплате приобретенных товаров.

Согласно п. 4 ст. 174 НК РФ в случаях реализации работ (услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками — иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, уплата НДС производится налоговыми агентами одновременно с выплатой (перечислением) денежных средств таким налогоплательщикам.

При составлении счета-фактуры указанным налоговым агентом в строке 5 счета-фактуры указываются номер и дата платежно-расчетного документа, свидетельствующего о перечислении суммы налога в бюджет.

При составлении счета-фактуры налоговым агентом, указанным в п. 3 ст. 161 НК РФ, в строке 2б указывается идентификационный номер и код причины постановки на учет продавца (указанного в договоре с налоговым агентом), за которого налоговый агент исполняет обязанность по уплате налога, а в строке 5 счета-фактуры указываются номер и дата платежно-расчетного документа, свидетельствующего об оплате приобретенных услуг и (или) имущества.

Налоговые агенты, указанные в пунктах 4 и 5 ст. 161 НК РФ, обязаны регистрировать в книге продаж счета-фактуры, выданные покупателям при получении суммы предоплаты, в том числе при использовании покупателем безденежной формы расчетов, а также при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав.

Счета-фактуры, выписанные и зарегистрированные указанными налоговыми агентами в книге продаж при получении суммы предоплаты, в том числе при использовании покупателем безденежной формы расчетов, регистрируются ими в книге покупок при отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг) в счет полученной суммы оплаты, частичной оплаты с указанием соответствующей суммы НДС.

Напомним, что в пунктах 4 и 5 ст. 161 НК РФ речь идет о следующих категориях налоговых агентов:

– органы, организации или индивидуальные предприниматели, уполномоченные осуществлять реализацию конфискованного имущества, имущества, реализуемого по решению суда (в том числе при проведении процедуры банкротства в соответствии с законодательством РФ), бесхозяйных ценностей, кладов и скупленных ценностей, а также ценностей, перешедших по праву наследования государству;

– организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность с участием в расчетах на основе договоров поручения, договоров комиссии или агентских договоров с иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков.

Посреднические договоры

Журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур

Установлена обязанность организаций и индивидуальных предпринимателей, осуществляющих предпринимательскую деятельность в интересах другого лица по договорам комиссии либо агентским договорам, при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени хранить счета-фактуры, полученные от комитента либо принципала, в журнале учета полученных счетов-фактур не только по товарам (работам, услугам), имущественным правам, но и по оплате, частичной оплате в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Комиссионеры либо агенты, совершающие действия от своего имени, также хранят счета-фактуры, полученные от продавцов по приобретенным для комитента либо принципала товарам (работам, услугам), имущественным правам и по оплате, частичной оплате в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, в журнале учета полученных счетов-фактур.

Книга покупок

Счета-фактуры, выставленные доверителю, комитенту или принципалу организациями и индивидуальными предпринимателями, осуществляющими предпринимательскую деятельность в интересах другого лица по договорам поручения, комиссии либо агентским договорам на сумму оплаты, частичной оплаты в счет предстоящего оказания услуг по таким договорам, регистрируются в книге покупок доверителя, комитента или принципала.

Счета-фактуры, полученные комиссионером (агентом) от комитента (принципала) по полученной сумме оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, в книге покупок не регистрируются.

Также не регистрируются в книге покупок счета-фактуры, полученные комиссионером (агентом) от продавца товаров (работ, услуг), имущественных прав, выписанные на имя комиссионера (агента) по товарам (работам, услугам), имущественным правам, на сумму предоплаты.

Доверители (принципалы), приобретающие товары (работы, услуги), имущественные права по договору поручения (агентскому договору) от имени доверителя (принципала), регистрируют в книге покупок полученные от продавца счета-фактуры как на сумму перечисленной денежными средствами суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, так и на указанные товары (работы, услуги), имущественные права.

Книга продаж

Уточнено, что организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность в интересах другого лица по договорам поручения, комиссии либо агентским договорам, регистрируют в книге продаж счета-фактуры, выставленные доверителю, комитенту или принципалу на сумму своего вознаграждения по услугам, оказанным по таким договорам.

Комитенты (принципалы), реализующие товары (работы, услуги), имущественные права по договору комиссии (агентскому договору), предусматривающему продажу товаров (работ, услуг), имущественных прав от имени комиссионера (агента), регистрируют в книге продаж не только выданные комиссионеру (агенту) счета-фактуры, в которых отражены показатели счетов-фактур, выставленных комиссионером (агентом) покупателю, но и счета-фактуры, выданные комиссионеру (агенту) при получении суммы предоплаты, в которых отражены показатели счетов-фактур, выставленных комиссионером (агентом) покупателю.

Доверители (принципалы), реализующие товары (работы, услуги), имущественные права по договору поручения (агентскому договору), предусматривающему продажу товаров (работ, услуг), имущественных прав от имени доверителя (принципала), регистрируют в книге продаж счета-фактуры, выставленные покупателю как при получении суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, так и при реализации указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав.

При получении денежных средств от комитента (принципала, доверителя) в виде оплаты, частичной оплаты в счет предстоящего оказания посреднических услуг комиссионеры (агенты, поверенные) регистрируют в книге продаж счета-фактуры, выставленные комитенту (принципалу, доверителю) на полученную сумму оплаты, частичной оплаты.

При получении от комитента (принципала, доверителя) суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящего оказания посреднических услуг при использовании комитентом (принципалом, доверителем) безденежной формы расчетов комиссионеры (агенты, поверенные) составляют счета-фактуры, которые регистрируются в книге продаж.

В книге продаж комиссионерами (агентами) не регистрируются счета-фактуры, выставленные ими покупателю при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени как при получении перечисленной суммы предоплаты, так и при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Исключение составляют налоговые агенты, перечисленные в пунктах 4 и 5 ст. 161 НК РФ.

Счет-фактура

При составлении счета-фактуры комитентом (принципалом) комиссионеру (агенту), реализующему товары (работы, услуги), имущественные права от своего имени, а также при составлении в указанном случае счета-фактуры комиссионером (агентом) покупателю в строке 1 таких счетов-фактур указывается единая дата – дата выписки счета-фактуры комиссионером (агентом) покупателю.

Безденежная форма расчетов

Счета-фактуры, полученные на сумму предоплаты при безденежных формах расчетов, в книге покупок не регистрируются.

При безденежных формах расчетов продавцы регистрируют в книге продаж счета-фактуры, выставленные покупателю на полученную сумму предоплаты.

При отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг) в счет полученной суммы оплаты, частичной оплаты счета-фактуры, выписанные и зарегистрированные продавцами в книге продаж при получении суммы предоплаты, в том числе при использовании покупателем безденежной формы расчетов, регистрируются ими в книге покупок с указанием соответствующей суммы НДС.

При составлении счета-фактуры при получении суммы предоплаты с применением безденежной формы расчетов в строке 5 счета-фактуры ставятся прочерки.

Особые случаи

Согласно п. 1 ст. 154 НК РФ в налоговую базу по НДС не включается оплата, частичная оплата, полученная налогоплательщиком в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг):

– длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше шести месяцев, при определении налогоплательщиком налоговой базы по мере отгрузки (передачи) таких товаров (выполнения работ, оказания услуг) в соответствии с положениями п. 13 ст. 167 НК РФ;

– которые облагаются по налоговой ставке 0 процентов в соответствии с п. 1 ст. 164 НК РФ;

– которые не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения).

При получении суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок вышеуказанных товаров (выполнения работ, оказания услуг), а также при получении указанной суммы оплаты налогоплательщиками, использующими право на освобождение в соответствии со ст. 145 НК РФ, счета-фактуры продавцом не составляются.

В соответствии с пунктами 3, 4, 5.1 ст. 154 НК РФ при реализации имущества, подлежащего учету по стоимости с учетом уплаченного НДС, налоговая база определяется как разница между ценой реализуемого имущества, определяемой с учетом положений ст. 40 НК РФ, с учетом НДС, акцизов (для подакцизных товаров), и стоимостью реализуемого имущества (остаточной стоимостью с учетом переоценок).

При реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки, закупленной у физических лиц (не являющихся налогоплательщиками), по перечню, утверждаемому Правительством РФ (за исключением подакцизных товаров), налоговая база определяется как разница между ценой, определяемой в соответствии со ст. 40 НК РФ, с учетом НДС и ценой приобретения указанной продукции.

При реализации автомобилей, приобретенных у физических лиц (не являющихся налогоплательщиками) для перепродажи, налоговая база определяется как разница между ценой, определяемой в соответствии со ст. 40 НК РФ, с учетом НДС и ценой приобретения указанных автомобилей.

В указанных случаях в графе 5 счета-фактуры указывается налоговая база, определенная в порядке, установленном данными пунктами ст. 154 НК РФ.

В графе 8 счета-фактуры в данном случае указывается сумма НДС, определяемая как процентное отношение налоговой ставки 18% или 10% к налоговой базе, указанной в графе 5 счета­фактуры, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки.

Пунктами 2 и 4 ст. 155 НК РФ установлено, что налоговая база при уступке новым кредитором, получившим денежное требование, вытекающее из договора реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению, определяется как сумма превышения сумм дохода, полученного новым кредитором при последующей уступке требования или при прекращении соответствующего обязательства, над суммой расходов на приобретение указанного требования.

При приобретении денежного требования у третьих лиц налоговая база определяется как сумма превышения суммы доходов, полученных от должника и (или) при последующей уступке, над суммой расходов на приобретение указанного требования.

В указанных случаях в графе 5 счета-фактуры указывается налоговая база, определенная в порядке, установленном данными пунктами ст. 155 НК РФ.

В графе 8 счета-фактуры в данном случае указывается сумма НДС, определяемая как процентное отношение налоговой ставки 18% или 10% к налоговой базе, указанной в графе 5 счета-фактуры, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки.

Счет-фактура при выполнении работ, оказании услуг

Урегулирован вопрос, долгое время являющийся спорным.

В строке 3 счета-фактуры указывается полное или сокращенное наименование грузоотправителя.

А в строке 4 – полное или сокращенное наименование грузополучателя.

Но в случае выполнения работ, оказания услуг данные понятия отсутствуют.

Налоговики отказывали налогоплательщикам, выполняющим работы, оказывающим услуги, в вычете НДС, если последние проставляли в строках 3 и 4 счета-фактуры прочерки.

Минфин РФ в письме от 22.01.2009 г. № 03-07-09/03 указал, что проставление в строках 3 и 4 счета-фактуры по оказанным услугам прочерков не является основанием для отказа в вычете предъявленных сумм налога.

Теперь позиция финансового ведомства закреплена нормативно.

Согласно изменениям, внесенным в состав показателей счета-фактуры, при составлении счета-фактуры на выполненные работы (оказанные услуги), имущественные права, в том числе налоговыми агентами, указанными в пунктах 2 и 3 ст. 161 НК РФ, в строках 3, 4 счета-фактуры ставятся прочерки.

Распечатать статью Добавить в избранное Добавить в избранное

© 2010-2021 «АБ-Экспресс» — журнал для налогоплательщиков. Издательство АБ-Экспресс. Все права на материалы сайта принадлежат ООО "Академия Бизнеса Экспресс" и защищены в соответствии с разделом VII части четвертой Гражданского кодекса РФ. Никакая часть материалов сайта не может быть воспроизведена в какой бы то ни было форме. Вопросы по сайту: adm@ab-express.ru