Свежий номер: № 46 (83) – Ноябрь 2021

СМР с привлечением подрядчика. НДС и… благоустройство территории

Статья в журнале: №30 (1040) — Июль 2012 , опубликовано 01.08.2012

Наша организация (общий режим налогообложения) строит (СМР для собственного потребления) офисное здание и цех для производства собственной продукции силами подрядной организации, которая применяет УСН. Материалы для строительства приобретаем сами и учитываем на 10 счете, суммы входного НДС накапливаем на счете 19. Подрядная организация выполняет работы в три этапа с подписанием актов выполненных работ. Мы оплачиваем выполненные работы после подписания актов. Когда производится вычет НДС по закупленным материалам?

Территория предприятия огорожена забором, внутри благоустраиваем территорию – дорожки из тротуарной плитки и деревья. На какие статьи расхода ставить эти затраты?

В соответствии со ст. 740 Гражданского кодекса РФ по договору строительного подряда подрядчик обязуется в установленный договором срок построить по заданию заказчика определенный объект либо выполнить иные строительные работы, а заказчик обязуется создать подрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и уплатить обусловленную цену.

По общему правилу, установленному ст. 745 ГК РФ, обязанность по обеспечению строительства материалами, в том числе деталями и конструкциями, или оборудованием несет подрядчик.

Однако договором строительного подряда может быть предусмотрено, что обеспечение строительства в целом или в определенной части осуществляет заказчик.

Глава 37 ГК РФ «Подряд» предусматривает два способа обеспечения работ.

Ст. 704 Гражданского кодекса РФ установлено, что если иное не предусмотрено договором подряда, работа выполняется иждивением подрядчика – из его материалов, его силами и средствами.

Цена в договоре подряда включает компенсацию издержек подрядчика и причитающееся ему вознаграждение.

В то же время ст. 713 ГК РФ допускает выполнение подрядчиком работы с использованием материала заказчика.

Если заказчик передает подрядчику материалы для переработки без оплаты (то есть в качестве давальческих), то эти материалы остаются в собственности заказчика.

Следовательно, договором подряда может быть предусмотрено, что работы по строительству выполняются из материалов заказчика (генподрядчика).

В этом случае в договоре должен быть прописан порядок передачи материалов субподрядчику и цена материалов.

Если заказчик передает подрядчику давальческие материалы, то стоимость этих материалов не учитывается в цене договора подряда.

То есть стоимость строительных работ определяется без учета стоимости материалов заказчика (генподрядчика).

Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденными приказом Минфина РФ от 28.12.2001 г. № 119н, установлено, что давальческие материалы – это материалы, принятые организацией от заказчика для переработки (обработки), выполнения иных работ или изготовления продукции без оплаты стоимости принятых материалов и с обязательством полного возвращения переработанных (обработанных) материалов, сдачи выполненных работ и изготовленной продукции.

Организация, передавшая свои материалы другой организации для переработки (обработки, выполнения работ, изготовления продукции) как давальческие, стоимость таких материалов с баланса не списывает, а продолжает учитывать на счете учета соответствующих материалов (на отдельном субсчете).

Принятые организацией давальческие материалы учитываются на забалансовом счете 003 «Материалы, принятые в переработку».

Заказчик передает подрядчику материалы по накладной на отпуск материалов на сторону (унифицированная форма № М-5, утвержденная постановлением Госкомстата РФ от 30.10.1997 г. № 71).

Принятие к учету полученных от заказчика стройматериалов подрядчик отражает по дебету счета 003.

Согласно ст. 753 ГК РФ сдача результата работ подрядчиком и приемка его заказчиком оформляются актом, подписанным обеими сторонами.

Для приемки выполненных подрядных строительно-монтажных работ применяется Акт о приемке выполненных работ (форма № КС-2).

На основании данных Акта о приемке выполненных работ заполняется Справка о стоимости выполненных работ и затрат (форма № КС-3).

Обе унифицированные формы утверждены постановлением Госкомстата РФ от 11.11.1999 г. № 100.

Справка по форме № КС-3 применяется для расчетов с заказчиком за выполненные работы.

Выполненные работы и затраты в Справке отражаются исходя из договорной стоимости.

Поскольку право собственности на передаваемые материалы не переходит к подрядчику, последний их не оплачивает и, соответственно, стоимость давальческих материалов не признается расходом организации-подрядчика.

Согласно п.п. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления признается объектом налогообложения НДС.

В случае если строительство объектов осуществляется подрядными организациями без производства строительно-монтажных работ собственными силами налогоплательщиков, то данная норма ст. 146 НК РФ не применяется (письмо Минфина РФ от 09.09.2010 г. № 03-07-10/12).

При выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления налоговая база определяется как стоимость выполненных работ, исчисленная исходя из всех фактических расходов налогоплательщика на их выполнение (п. 2 ст. 159 НК РФ).

Если строительные работы выполняются полностью силами подрядной организации, то стоимость работ, выполненных подрядной организацией, в налоговую базу по НДС не включается.

В данном случае по общему правилу операции по реализации строительных работ признаются объектом налогообложения НДС у подрядчика и суммы НДС должен предъявить организации подрядчик.

Если организация-заказчик передает подрядным организациям материалы на давальческих условиях при проведении капитального строительства подрядным способом, то, отметил Минфин РФ в письме от 17.03.2011 г. № 03-07-10/05, такая передача объектом налогообложения НДС не признается на основании п.п. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ.

П. 6 ст. 171 НК РФ установлено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ.

Указанные вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов (п. 1 ст. 172 НК РФ).

В соответствии с п. 20 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 г. № 1137, счета-фактуры, полученные покупателем от продавцов в отношении приобретенных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) для выполнения строительно-монтажных работ для собственного потребления, регистрируются в книге покупок в целях определения суммы НДС, предъявляемой к вычету в порядке, установленном п. 5 ст. 172 НК РФ.

Таким образом, право на вычет НДС по приобретенным материалам возникает у Вашей организации после принятия на учет данных материалов (отражения на счете 10) и при наличии счета-фактуры от продавца.

Счета-фактуры, предъявленные покупателю подрядными организациями при проведении ими капитального строительства, регистрируются в книге покупок в целях определения суммы НДС, предъявляемой к вычету на основании п. 6 ст. 171 НК РФ, в порядке, установленном п. 5 ст. 172 НК РФ.

Однако организация, применяющая УСН, счета-фактуры не выставляет.

Если договором предусмотрена поэтапная сдача работ, то при принятии этапов работ на учет заказчик имеет право на вычет предъявленного подрядчиком НДС.

Но к Вашей ситуации это не относится.

Вопрос об учете объектов внешнего благоустройства до сих пор является спорным.

До 2006 года в ПБУ 6/01 «Учет основных средств» прямым текстом говорилось о том, что объекты внешнего благоустройства являются основными средствами.

Поэтому Минфин РФ сообщал, что тротуары, дорожки, газоны и т.п. являются объектами внешнего благоустройства и должны учитываться в составе основных средств организации (письма от 30.05.2006 г. № 03-03-04/1/487 и от 18.11.2005 г. № 07-05-06/307).

Теперь упоминания об объектах внешнего благоустройства в ПБУ 6/01 уже нет.

Но в п. 5 ПБУ 6/01 указано, что к основным средствам относятся, в том числе, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие соответствующие объекты.

Для целей бухгалтерского учета актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:

а) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления в аренду;

б) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

в) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем (п. 4 ПБУ 6/01).

Объекты внешнего благоустройства могут быть признаны объектами основных средств, если будут соответствовать перечисленным в п. 4 ПБУ 6/01 условиям признания активов основными средствами.

И тогда в зависимости от стоимости они могут амортизироваться либо отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных запасов.

В то же время п. 17 ПБУ 10/99 «Расходы организаций», утвержденного приказом Минфина РФ от 06.05.1999 г. № 33н, установлено, что расходы подлежат признанию в бухгалтерском учете независимо от намерения получить выручку, прочие или иные доходы и от формы осуществления расхода (денежной, натуральной и иной).

И расходы на благоустройство можно учесть как прочие расходы.

В письме от 27.01.2012 г. № 03-03-06/1/35 Минфин РФ указал, что определение понятия «благоустройство территории» отсутствует в действующем законодательстве, в связи с чем возможно руководствоваться его общепринятым значением в контексте использования для целей налогового законодательства.

Так, под расходами в объекты внешнего благоустройства понимаются расходы, направленные на создание удобного, обустроенного с практической и эстетической точки зрения пространства на территории организации.

Такие расходы непосредственно не относятся к каким-либо производственным зданиям и сооружениям и напрямую не связаны с коммерческой деятельностью организации.

К ним относят, например, устройство дорожек, скамеек, посадку деревьев и кустарников, устройство газонов и т.д.

Чиновники считают, что капитальные расходы на создание (приобретение) объектов внешнего благоустройства в целях налогообложения прибыли не учитываются.

Расходы на благоустройство территории текущего характера также не учитываются в целях налогообложения прибыли, поскольку не связаны с деятельностью, направленной на получение дохода, и, следовательно, не удовлетворяют критериям признания расходов, предусмотренным ст. 252 НК РФ.

Ссылается Минфин на п.п. 4 п. 2 ст. 256 НК РФ, которым установлено, что объекты внешнего благоустройства (объекты лесного хозяйства, объекты дорожного хозяйства, сооружение которых осуществлялось с привлечением источников бюджетного или иного аналогичного целевого финансирования, специализированные сооружения судоходной обстановки) и другие аналогичные объекты не подлежат амортизации.

Все споры развернулись вокруг минфиновской трактовки данной нормы НК РФ.

Минфин как бы не замечает слов «с привлечением источников бюджетного или иного аналогичного целевого финансирования».

Но это замечают суды и указывают, что исходя из логического толкования п.п. 4 п. 2 ст. 256 НК РФ не подлежат амортизации только те объекты внешнего благоустройства, которые сооружались с привлечением источников бюджетного или иного целевого финансирования, а также специализированные сооружения судоходной обстановки.

При этом суды подчеркивают, что критериями учета расходов в налоговой базе по налогу на прибыль являются их экономическая обоснованность и документальное подтверждение.

Также к числу критериев учета расходов относится их обусловленность достижением экономического эффекта – направленностью на получение прибыли от предпринимательской деятельности.

Если расходы налогоплательщика, связанные с благоустройством территории, направлены на создание организации производства, обеспечивающей надлежащие санитарно-гигиенические условия для работников и нормальное функционирование объектов основных средств, то указанные расходы напрямую связаны с производственной деятельностью (постановления ФАС Московского округа от 12.10.2010 г. № КА-А40/12233-10, ФАС Северо-Западного округа от 01.06.2009 г. № А56-33207/2008).

ФАС Уральского округа признает правомерным начисление амортизации по объектам внешнего благоустройства в том случае, если эти объекты используются в целях извлечения дохода (постановление от 26.06.2008 г. № Ф09-4500/08-С3).

Кстати, Минфин также считает этот критерий определяющим.

Так, например, в отношении аквапарка, производящего затраты по озеленению территории аквапарка, финансовое ведомство считает, что затраты на озеленение территории аквапарка могут рассматриваться в качестве обоснованных расходов, так как напрямую связаны с деятельностью, направленной на получение дохода.

При этом при удовлетворении критериям, предусмотренным ст. 256 НК РФ, указанные затраты должны рассматриваться в качестве амортизируемого имущества.

В противном случае данные затраты, согласно п.п. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ, необходимо учитывать в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (письмо от 09.11.2011 г. № 03-03-06/1/736).

А в письме от 17.07.2012 г. № 03-03-06/2/81 Минфин вновь сообщил, что определение понятия «благоустройство территории» отсутствует в действующем законодательстве.

Следовательно, необходимо руководствоваться его общепринятым значением в контексте использования для целей законодательства о налогах и сборах.

Под расходами в объекты внешнего благоустройства следует понимать расходы, которые не связаны с коммерческой деятельностью организации и направлены на создание удобного, обустроенного с практической и эстетической точки зрения пространства на территории организации.

Расходы на благоустройство территории текущего характера, не связанные с коммерческой деятельностью организации, также не учитываются в целях налогообложения прибыли, поскольку не связаны с деятельностью, направленной на получение дохода, и, следовательно, не удовлетворяют критериям признания расходов, предусмотренным ст. 252 НК РФ.

 

Распечатать статью Добавить в избранное Добавить в избранное

© 2010-2021 «АБ-Экспресс» — журнал для налогоплательщиков. Издательство АБ-Экспресс. Все права на материалы сайта принадлежат ООО "Академия Бизнеса Экспресс" и защищены в соответствии с разделом VII части четвертой Гражданского кодекса РФ. Никакая часть материалов сайта не может быть воспроизведена в какой бы то ни было форме. Вопросы по сайту: adm@ab-express.ru