Свежий номер: № 17–18 (54–55) – май 2021

Техника работает в комплексе. Как учесть – вместе или отдельно

Статья в журнале: №36 (846) — Сентябрь 2008 , опубликовано 10.09.2008

В 2007 году были приобретены кассовые аппараты, сканер для ККТ и компьютерная техника. Все оборудование было принято к учету как единый комплекс. Так как входящая в состав комплекса техника имеет разные сроки полезного использования, было принято решение разбить единый комплекс на разные объекты.

Как в текущем году правильно разбить единый комплекс на разные объекты и отразить это в бухгалтерских проводках?

Надо ли нам пересчитывать амортизацию за 2007 год и как правильно отразить исправления в налоговой декларации по налогу на прибыль?

Вместе или отдельно?
 

Для начала выясним, насколько правомерно решение фирмы учитывать технику, работающую в комплексе, как отдельные объекты основных средств.

Согласно п. 6 ПБУ 6/01 «Учет основных средств», утвержденного приказом Минфина РФ от 30.03.2001 г. № 26н, единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект.

Инвентарным объектом основных средств признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы.

Комплекс конструктивно сочлененных предметов – это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющие общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.

Перечисленную в Вашем вопросе технику (компьютеры, кассовые аппараты, сканеры для ККТ) вряд ли можно признать комплексом конструктивно сочлененных предметов, поскольку функциональное назначение каждого в отдельности объекта является разным, и каждый предмет может выполнять свои функции в различной иной комплектации, поэтому они не могут быть единым инвентарным объектом.

Тем более не следует учитывать эту технику как единый инвентарный объект, если она имеет различные сроки полезного использования (напомним, согласно п. 4 ПБУ 6/01 сроком полезного использования является период, в течение которого использование объекта основных средств приносит экономические выгоды (доход) организации).

Ведь в соответствии с п. 6 ПБУ 6/01 в случае наличия у одного объекта нескольких частей, сроки полезного использования которых существенно отличаются, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект.

Таким образом, принимая к учету данную технику, каждый кассовый аппарат, сканер и т.д. Вы должны были учитывать как отдельный инвентарный объект. Значит, оприходовав всю технику как единый инвентарный объект, Вы допустили ошибку, которую теперь надлежит исправить.

Минфин РФ в письме от 20.02.2007 г. № 03-03-06/1/102 высказался по поводу возможности разукрупнения принятого к учету инвентарного объекта на более мелкие составляющие.

Чиновники указывают, что в налоговом и бухгалтерском законодательстве отсутствует такое понятие как «разукрупнение основных средств».

С учетом этого, указывает Минфин РФ, если организация приняла решение о разукрупнении основных средств, ранее числящихся как единый инвентарный номер, организация должна внести корректировки в бухгалтерский и налоговый учет.

Из этой формулировки следует, что чиновники допускают возможность разукрупнения основных средств в том случае, если принятие основных средств к учету в качестве единого инвентарного объекта было ошибкой.

Однако нельзя не отметить, что налоговые органы могут не согласиться с тем, что каждый элемент приобретенной Вами техники следует учитывать как отдельный инвентарный объект.

Несмотря на то, что в письме от 20.02.2008 г. № 03-03-06/1/121 Минфин указал, что на основании п. 6 ПБУ 6/01 авиационные двигатели гражданской авиации, срок полезного использования которых отличается от срока полезного использования воздушного судна, учитываются как отдельные инвентарные объекты, в отношении компьютерной техники чиновники высказывают совсем иное мнение.

Так, в письме от 04.09.2007 г. № 03-03-06/1/639 финансисты разъясняют, что все приспособления и принадлежности стандартной комплектации персонального компьютера (монитор, системный блок, блок бесперебойного питания, клавиатура) должны учитываться как единый инвентарный объект, поскольку они представляют собой комплекс конструктивно сочлененных предметов и способны выполнять свои функции только в составе комплекса.

Поэтому нельзя исключить вероятность того, что налоговикам не понравится разделение уже учтенной в комплексе техники на более мелкие отдельные инвентарные объекты, и особенно высок риск споров, если отдельные приспособления компьютерной техники (монитор, системный блок, и т.п.) Вы решите учесть как самостоятельные инвентарные объекты.

Чем закончится такой спор – можно прогнозировать исходя из имеющейся арбитражной практики.

Как правило, судьи признают правоту налогоплательщиков (см. постановления ФАС Уральского округа от 03.12.2007 г. № Ф09-9180/07-С3, от 07.06.2006 г. № Ф09-4680/06-С7, от 19.04.2006 г. № Ф09-2828/06-С7, от 25.01.2006 г. № Ф09-6318/05-С7).

Работа над ошибками

Теперь рассмотрим, как именно должны исправляться ошибки в бухучете.

Порядок исправления бухгалтерских ошибок зависит от того, когда такая ошибка была допущена.

Согласно п. 11 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденных приказом Минфина РФ от 22.07.2003 г. № 67н, в случаях выявления неправильного отражения хозяйственных операций текущего периода до окончания отчетного года исправления производятся записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в том месяце отчетного периода, когда искажения выявлены.

При выявлении неправильного отражения хозяйственных операций в отчетном году после его завершения, но за который годовая бухгалтерская отчетность не утверждена в установленном порядке, исправления производятся записями декабря года, за который подготавливается к утверждению и представлению в соответствующие адреса годовая бухгалтерская отчетность.

В случаях выявления организацией в текущем отчетном периоде неправильного отражения хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета в прошлом году (это как раз Ваш случай) исправления в бухгалтерский учет и бухгалтерскую отчетность за прошлый отчетный год (после утверждения в установленном порядке годовой бухгалтерской отчетности) не вносятся.

Таким образом, прошлогодние бухгалтерские отчеты Вы не трогаете. Как говорится, что было, то было: их не нужно исправлять, приносить «скорректированную» отчетность в налоговую инспекцию и т.п.

Изменения в бухгалтерской отчетности, относящиеся как к отчетному году, так и к предшествовавшим периодам (после ее утверждения), производятся в отчетности, составляемой за отчетный период, в котором были обнаружены искажения ее данных (п. 39 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина РФ от 29.07.1998 г. № 34н).

То есть исправления делаются в том отчетном периоде, когда ошибка была обнаружена (в Вашем случае в 2008 году будут исправляться учетные данные 2007 года).

Напомним, что аналитический учет по счету 01 «Основные средства» и по счету 02 «Амортизация основных средств» ведется по отдельным инвентарным объектам основных средств.

В Вашей ситуации суть исправлений такова: Вам нужно списать с учета «единый комплекс» технических средств и относящуюся к нему сумму начисленной амортизации, затем оприходовать всю технику как отдельные инвентарные объекты и отразить сумму амортизации по ним.

Согласно п. 5 ПБУ 6/01 активы, в отношении которых выполняются условия признания их основными средствами и стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 20000 рублей за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных запасов. В целях обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при эксплуатации в организации должен быть организован надлежащий контроль за их движением.

Причем так как в 2007 году в целях налогообложения прибыли амортизируемым имуществом признавалось имущество первоначальной стоимостью свыше 10 000 рублей, то, чтобы минимизировать разницу между данными бухгалтерского и налогового учета, многие фирмы в своей учетной политике для целей бухгалтерского учета устанавливали, что активы стоимостью свыше 10 000 рублей в бухгалтерском учете учитываются в составе основных средств, а активы, удовлетворяющие условиям признания их основными средствами, но стоимостью до 10 000 рублей за единицу, учитываются в составе МПЗ.

Следовательно, если в Вашей учетной политике закреплено положение о том, что «недорогие» активы могут не учитываться в составе основных средств, то некоторая техника, ранее входившая в состав единого комплекса, вообще не будет учитываться вновь как основное средство, а будет принята на учет как материально-производственные запасы и сразу списана на расходы по мере отпуска в производство.

П. 80 Положения по ведению бухгалтерского учета… предусмотрено, что прибыль или убыток, выявленные в отчетном году, но относящиеся к операциям прошлых лет, включаются в финансовые результаты организации отчетного года.

Согласно п. 7 ПБУ 9/99 «Доходы организации», утвержденного приказом Минфина РФ от 06.05.1999 г. № 32н, прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году, является для организации прочим доходом.

В соответствии с п. 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации», утвержденного приказом Минфина РФ от 06.05.1999 г. № 33н, убытки прошлых лет, признанные в отчетном году, являются прочими расходами.

Предположим, что первоначальная стоимость всей техники, которую Вы учли в составе единого комплекса, составляет 100 000 рублей. Начисленная за 2007 год амортизация по единому комплексу составляет 20 000 рублей.

В связи с тем, что срок полезного использования некоторых объектов основных средств, ранее входивших в состав единого комплекса, будет меньше или больше, чем срок полезного использования всего комплекса, сумма начисленной за 2007 год амортизации будет пересчитана, так как от срока полезного использования объектов основных средств зависит норма амортизации, а значит и начисленная сумма амортизации.

В 2007 году делались следующие записи по учету единого комплекса техники:

ДЕБЕТ 08   КРЕДИТ 60

– 100 000 рублей – оприходован единый комплекс;

ДЕБЕТ 01   КРЕДИТ 08

– 100 000 рублей – единый комплекс введен в эксплуатацию;

ДЕБЕТ 20   КРЕДИТ 02

– 20 000 рублей – начислена амортизация по единому комплексу.

Бухгалтерские записи по «разукрупнению» единого комплекса в 2008 году будут следующими.

ДЕБЕТ 91   КРЕДИТ 01

– 100 000 рублей – списана стоимость единого комплекса;

ДЕБЕТ 02   КРЕДИТ 91

– 20 000 рублей – списана начисленная за 2007 года амортизация;

ДЕБЕТ 01   КРЕДИТ 91

– приняты к учету объекты основных средств, ранее входившие в состав единого комплекса;

ДЕБЕТ 91   КРЕДИТ 02

– начислена амортизация за 2007 год по основным средствам, ранее входившим в состав единого комплекса;

ДЕБЕТ 20   КРЕДИТ 02

– начислена амортизация за 2008 год по основным средствам, ранее входившим в состав единого комплекса;

ДЕБЕТ 10   КРЕДИТ 91

– приняты к учету в составе материально­ производственных запасов активы, ранее входившие в состав единого комплекса, удовлетворяющие условиям признания в качестве основных средств, но стоимостью менее лимита, установленного в учетной политике, но не более 20 000 рублей за единицу;

ДЕБЕТ 91   КРЕДИТ 10

– активы, учтенные в составе материально-производственных запасов, списаны в связи с отпуском их в эксплуатацию.

Налоговый учет

В настоящее время в соответствии со ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом для целей налогообложения прибыли признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 20 000 рублей.

Однако согласно п. 1 ст. 54 НК РФ при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

В случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения).

В Вашем случае точно известно, когда произошла ошибка – в 2007 году. А значит, Вам следует производить перерасчет налоговой базы и суммы налога на прибыль за 2007 год по правилам исчисления налога, действовавшим в то время.

Напомним, что в 2007 году амортизируемым имуществом признавалось имущество первоначальной стоимостью более 10 000 рублей.

Если единый комплекс основных средств наверняка стоил более 10 000 рублей, то отдельные единицы техники, входящие в состав этого комплекса, могут стоить как более, так и менее 10 000 рублей.

Следовательно, часть техники (стоимостью не более 10 000 рублей), которая ранее формировала такое амортизируемое имущество как единый комплекс, после внесения исправлений окажется вовсе не амортизируемым имуществом.

Стоимость этой техники в корректирующей декларации за 2007 год будет указана в составе материальных расходов, поскольку стоимость имущества, не являющегося амортизируемым имуществом, включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию (п.п. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ).

Учтенная за 2007 год в составе расходов сумма амортизации также потребует перерасчета.

Во-первых, как мы уже сказали, стоимость части техники, ранее формировавшей стоимость такого амортизируемого имущества как единый комплекс (исходя из стоимости которого начислялась амортизация), будет признана расходом единовременно, то есть амортизация по этой технике начисляться не будет.

Во-вторых, по технике первоначальной стоимостью более 10 000 рублей, которая по-прежнему будет считаться амортизируемым имуществом (но уже не в составе комплекса, а каждая единица отдельно), амортизация должна начисляться с применением иных норм амортизации, чем по единому комплексу.

Ведь, как Вы указали в вопросе, эта техника имеет разные сроки полезного использования, а значит, срок полезного использования некоторых единиц техники не совпадет со сроком полезного использования, установленным для единого комплекса.

От срока полезного использования амортизируемого имущества зависит норма амортизации, а значит, и начисленная за 2007 год сумма амортизации.

Таким образом, чтобы исправить налоговую декларацию по налогу на прибыль организаций, Вам необходимо исключить из состава расходов сумму амортизации, начисленную по единому комплексу, и включить в состав расходов сумму амортизации, начисленную по каждой единице техники, ранее входившей в состав единого комплекса.

Такие корректировки Вам следует произвести как в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2007 год, так и в налоговых декларациях за отчетные периоды 2008 года (I квартал, полугодие 2008 года).

В налоговой декларации за 2007 год помимо пересчитанной суммы амортизации Вы должны учесть в составе расходов также стоимость техники, ранее входившей в состав единого комплекса, каждая единица которой имеет первоначальную стоимость менее 10 000 рублей.

Скорее всего, так как стоимость части техники будет списана на расходы единовременно в полной сумме на основании п.п. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ, доплачивать налог за 2007 год Вам не придется.

Однако если все-таки у Вас образуется сумма налога к доплате за 2007 год, помните, что в соответствии с п.п. 1 п. 4 ст. 81 НК РФ если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога (как в Вашем случае), то налогоплательщик освобождается от ответственности (от штрафа) при условии, что до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.

Следует отметить также, что помимо перерасчетов по налогу на прибыль, Вам придется корректировать также отчетность по налогу на имущество организации.

Ведь согласно п. 1 ст. 374 НК РФ объектом налогообложения по налогу на имущество для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе организации в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

При этом налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения.

При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации (п. 1 ст. 375 НК РФ).

Поскольку часть основных средств, ранее входивших в состав единого комплекса, после его разукрупнения перестанет являться основными средствами и перейдет в состав МПЗ, то среднегодовая стоимость имущества изменится.

Кроме того, и сумма амортизации, начисленная по отдельным единицам техники, ранее входившим в состав единого комплекса, будет отличаться от суммы амортизации, начисленной по этому комплексу.

Следовательно, изменится налоговая база по налогу на имущество, что потребует внесения изменений в налоговую декларацию по налогу на имущество и перерасчетов с бюджетом по этому налогу.

Распечатать статью Добавить в избранное Добавить в избранное

© 2010-2021 «АБ-Экспресс» — журнал для налогоплательщиков. Издательство АБ-Экспресс. Все права на материалы сайта принадлежат ООО "Академия Бизнеса Экспресс" и защищены в соответствии с разделом VII части четвертой Гражданского кодекса РФ. Никакая часть материалов сайта не может быть воспроизведена в какой бы то ни было форме. Вопросы по сайту: adm@ab-express.ru