Свежий номер: № 46 (83) – Ноябрь 2021

Товары не оприходованы. Проблема применения вычета по НДС

Статья в журнале: №28 (988) — Июль 2011 , опубликовано 20.07.2011
Тематики: НДС

Российская организация приобрела товар у иностранного поставщика. По условиям контракта поставка осуществляется на условиях CPT (согласно инкотермс 2000). Местом поставки является таможенный пост по выбору поставщика. Место и дата поставки указывается в транспортных документах (коносаменте), т.е. переход права собственности – это дата выгрузки через поручни судна, указанная в коносаменте. Кроме того, у покупателя заключен договор с российской организацией (брокером), которая осуществляет транспортное экспедирование в порту и на таможне, проводит таможенную очистку товара и помещает его на склад временного хранения. Покупатель на дату перехода права собственности поставил товар на учет, оплатил НДС, таможенную пошлину и сбор, но не успел до конца налогового периода вывезти весь товар со склада временного хранения брокера.

Может ли покупатель по окончании налогового периода возместить НДС в полном объеме на товар, поставленный на учет и находящийся на складе временного хранения у брокера при наличии всех первичных документов (ГТД, коносамент, платежные поручения на оплату таможенных платежей и НДС)?

Согласно п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы НДС, в частности, уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения НДС, товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Для вычета НДС требуется соблюдение следующих условий:

фактическая уплата сумм НДС при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией;

принятие на учет товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Вокруг последнего условия разгораются жаркие споры.
Позиция проверяющих сводится к следующему.

Моментом принятия товаров на учет в целях НДС следует считать фактическую дату оприходования товаров, поступивших в организацию, на основании соответствующих первичных документов.

Таким образом, суммы НДС, предъявленные при приобретении материалов, фактически не поступивших в организацию и не оприходованных, к вычету не принимаются (письмо Минфина РФ от 26.09.2008 г. № 03-07-11/318).

Разберемся, что же означает принятие к учету.

Ст. 223 ГК РФ установлено, что право собственности у приобретателя вещи по договору возникает с момента ее передачи, если иное не предусмотрено законом или договором.

Передачей признается вручение вещи приобретателю, а равно сдача перевозчику для отправки приобретателю или сдача в организацию связи для пересылки приобретателю вещей, отчужденных без обязательства доставки.

Вещь считается врученной приобретателю с момента ее фактического поступления во владение приобретателя или указанного им лица.

К передаче вещи приравнивается передача коносамента или иного товарораспорядительного документа на нее (ст. 224 ГК РФ).

Правила формирования в бухгалтерском учете информации о материально-производственных запасах организации устанавливает ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов», утвержденное приказом Минфина РФ от 09.06.2001 г. № 44н.

А в п. 2 ПБУ 5/01 указано, что товары являются частью материально-производственных запасов, приобретенных или полученных от других юридических или физических лиц и предназначенные для продажи.

Следовательно, бухгалтерский учет товаров ведется по правилам ПБУ 5/01.

П. 26 ПБУ 5/01 предусмотрено, что материально-производственные запасы, принадлежащие организации, но находящиеся в пути либо переданные покупателю под залог, учитываются в бухгалтерском учете в оценке, предусмотренной в договоре, с последующим уточнением фактической себестоимости.

Это означает, что товары, право собственности на которые перешло к организации-покупателю, но еще не оприходованные на склад организации, должны быть учтены на счете 41, к которому Вы вправе открыть отдельный субсчет, например, «Товары в пути, учтенные по контрактной стоимости».

Когда фактическая себестоимость товаров будет сформирована (например, будут учтены затраты на доставку, вознаграждение брокеру и т.п.), стоимость товаров будет уточнена.

При поступлении товаров на склад фактическая себестоимость товаров будет учтена на счете 41 субсчет «Товары на складе».

П. 10 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина РФ от 28.12.2001 г. № 119н, установлено, что суммы, оплаченные за запасы, не вывезенные со складов поставщиков и находящиеся в пути, учитываются в бухгалтерском учете на счетах расчетов как дебиторская задолженность.

Однако, как указал ФАС Северо-Кавказского округа, данный пункт относится к запасам, не поступившим в распоряжение покупателя.

То есть к запасам, право собственности на которые не перешло к покупателю.

Ведь распоряжаться имуществом может только собственник этого имущества.

Кроме того, и ПБУ 5/01 и п. 10 Методических указаний предусматривают отражение в активе баланса не оприходованных товаров.

А в случае отсутствия у организации права собственности (права хозяйственного ведения или оперативного управления соответственно) на поступившие материальные ценности последние должны учитываться на забалансовых счетах (постановление от 04.10.2005 г. № Ф08-4673/2005-1849А).

Отметим, что ранее чиновников поддерживали и некоторые суды.

Так, ФАС Поволжского округа в постановлении от 01.11.2007 г. № А57-14388/06 указал, что действующей системой нормативных документов по бухгалтерскому учету не установлен порядок принятия товарно-материальных ценностей к учету по моменту перехода права собственности.

В ПБУ 5/01 используется термин «дата принятия к учету», при этом она нигде не увязывается с моментом перехода права собственности к покупателю на товарно-материальные ценности.

Материально-производственные запасы, как и все другие виды активов, принимаются к бухгалтерскому учету при переходе к организации контроля над ними.

Если на контролируемые запасы переходит право собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления, то в бухгалтерском учете последние должны отражаться на балансе (на балансовых счетах бухгалтерского учета), в остальных случаях (комиссия, переработка, залог и т.п.) запасы будут учитываться на соответствующих забалансовых счетах.

Таким образом, для принятия активов к учету первичным является установление контроля над ними.

Согласно Методическим указаниям по учету МПЗ под установлением контроля понимается поступление товаров на склад организации.

Следовательно, независимо от наличия права собственности на запасы, если они еще не поступили на склад организации, согласно Методическим указаниям, они не должны быть приняты к балансовому учету, поскольку над ними не установлен контроль.

Кроме того, в Плане счетов упоминание о возможности отражения товаров в пути по счету 41 отсутствует.

Таким образом, налогоплательщик не имеет права принимать к учету в одном налоговом периоде товарно-материальные ценности, фактически поступившие на склад предприятия в другом налоговом периоде, и заявлять соответствующие налоговые вычеты в спорном налоговом периоде (конец цитаты).

Однако впоследствии арбитражная практика изменилась.

Так, ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 01.11.2010 г. № А52-3413/2009 отклонил довод налоговой инспекции о неправомерном предъявлении налогоплательщиком к вычету НДС до фактического поступления товара на склад налогоплательщика.

В соответствии с договором поставки право собственности на товар и все риски случайной гибели или случайного повреждения товара с даты поставки переходят к покупателю.

Датой поставки товара считается дата передачи товара перевозчику, указанная в товарно-транспортной накладной.

Общество приняло к учету товар, находящийся в пути, и предъявило к вычету НДС в тех налоговых периодах, в которых к налогоплательщику перешло право собственности на товар.

Основанием для отражения прихода товара являлись товарные накладные.

Приходные ордера по форме М-4 оформлялись обществом как внутренний документ для составления бухгалтерских проводок по принятию к учету материальных ценностей, находящихся в пути.

Следовательно, приняв на учет товары, находящиеся в пути, налогоплательщик правомерно применил вычет по НДС в том налоговом периоде, в котором к нему перешло право собственности на товар.

ФАС Поволжского округа указал, что поскольку положения ст. 172 НК РФ не содержат понятий «фактическое оприходование товаров», «оприходование на склад», то судом правомерно не принят довод налогового органа об обоснованности применения вычета по НДС только после фактического поступления товара на склад (оприходования товара) (постановление от 15.07.2010 г. № А55-29172/2009).

По мнению ФАС Московского округа, ссылки налоговой инспекции в акте проверки на Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов не принимаются.

Отсутствие складов у организации не является препятствием для принятия организацией к бухгалтерскому учету товаров, находящихся в пути и право собственности на которые к ней уже перешло.

Сославшись на п. 26 ПБУ 5/01, суд правомерно отклонил довод инспекции о том, что постановка товара на бухгалтерский учет возможна только после поступления его на склад организации (постановление от 20.11.2009 г. № КА-А40/12324-09).

Аналогичное мнение и у ФАС Уральского округа (постановление от 03.06.2009 г. № Ф09-3493/09-С2).

В текущем году Минфин РФ вновь вернулся к рассматриваемому вопросу и на вопрос налогоплательщика: вправе ли организация принять к вычету НДС по товару, находящемуся в пути и не оприходованному на складе, если право собственности на товар перешло к покупателю с момента отгрузки товара со склада поставщика, в письме от 04.03.2011 г. № 03-07-14/09 ответил не безапелляционно, как в 2008 году, а очень уклончиво.

Чиновники просто процитировали норму п. 1 ст. 172 НК РФ.

На наш взгляд, это хороший знак.

Ведь контролирующие ведомства активно изучают арбитражную практику.

И если эта практика складывается не в их пользу, то налоговики не доводят споры до судебных разбирательств.

Однако, если Вы в Вашей ситуации примете НДС к вычету, то Вам нужно быть готовыми к претензиям проверяющих.

То есть запастись текстами вышеприведенных постановлений ФАСов и отстаивать свою правоту.

Распечатать статью Добавить в избранное Добавить в избранное

© 2010-2021 «АБ-Экспресс» — журнал для налогоплательщиков. Издательство АБ-Экспресс. Все права на материалы сайта принадлежат ООО "Академия Бизнеса Экспресс" и защищены в соответствии с разделом VII части четвертой Гражданского кодекса РФ. Никакая часть материалов сайта не может быть воспроизведена в какой бы то ни было форме. Вопросы по сайту: adm@ab-express.ru