Учет расходов на НИОКР

Как правильно учесть в налоговом учете затраты на НИОКР, выполненные сторонней организацией?

В соответствии со ст. 769 ГК РФ по договору на выполнение научно-исследовательских работ исполнитель обязуется провести обусловленные техническим заданием заказчика научные исследования, а по договору на выполнение опытно-конструкторских и технологических работ – разработать образец нового изделия, конструкторскую документацию на него или новую технологию, а заказчик обязуется принять работу и оплатить ее.

Договор с исполнителем может охватывать как весь цикл проведения исследования, разработки и изготовления образцов, так и отдельные его этапы (элементы).

Условия договоров на выполнение научно-исследовательских работ, опытно-конструкторских и технологических работ должны соответствовать законам и иным правовым актам об исключительных правах (интеллектуальной собственности).

Исполнитель в договорах на выполнение научно-исследовательских работ, опытно-конструкторских и технологических работ обязан выполнить работы в соответствии с согласованным с заказчиком техническим заданием и передать заказчику их результаты в предусмотренный договором срок (ст. 773 ГК РФ).

Для целей налогообложения прибыли согласно ст. 262 НК РФ расходами на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки признаются расходы, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг), к созданию новых или усовершенствованию применяемых технологий, методов организации производства и управления.

Стоимость работ по договорам на выполнение научно-исследовательских работ, договорам на выполнение опытно-конструкторских и технологических работ для налогоплательщика, выступающего в качестве заказчика научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок, относится к расходам на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки (п.п. 5 п. 2 ст. 262 НК РФ).

Указанные расходы признаются для целей налогообложения независимо от результата соответствующих научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок после подписания сторонами акта сдачи-приемки.

Налогоплательщик вправе включать расходы на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки в состав прочих расходов в том отчетном (налоговом) периоде, в котором завершены такие исследования или разработки (отдельные этапы работ) (п. 4 ст. 262 НК РФ).

При этом, разъяснил Минфин РФ в письме от 06.12.2013 г. № 03-11-10/53327, налогоплательщикам предоставлено право уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль организаций на расходы, связанные с НИОКР (как давшие положительный результат, так и не давшие результата), путем признания расходов в отчетном периоде, в котором завершены исследования или разработки.

Согласно п. 9 ст. 262 НК РФ, если в результате произведенных расходов на НИОКР налогоплательщик получает исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности, указанные в п. 3 ст. 257 НК РФ, данные права признаются нематериальными активами, которые подлежат амортизации в порядке, установленном главой 25 НК РФ, либо по выбору налогоплательщика указанные расходы учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в течение двух лет.

Избранный налогоплательщиком порядок учета указанных расходов отражается в учетной политике для целей налогообложения.

При этом суммы расходов на НИОКР, ранее включенные в состав прочих расходов в соответствии с главой 25 НК РФ, восстановлению и включению в первоначальную стоимость нематериального актива не подлежат.

П. 3 ст. 257 НК РФ предусмотрено, что для признания нематериального актива необходимо наличие способности приносить налогоплательщику экономические выгоды (доход), а также наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого нематериального актива и (или) исключительного права у налогоплательщика на результаты интеллектуальной деятельности (в том числе патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака).

Согласно ст. 1232 ГК РФ исключительное право на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации признается и охраняется при условии государственной регистрации такого результата или такого средства.

Таким образом, разъяснил Минфин РФ в письме от 23.03.2015 г. № 03-03-10/15777, в случаях, когда в соответствии с ГК РФ результат интеллектуальной деятельности признается и охраняется при условии его государственной регистрации, признание нематериального актива в налоговом учете или начало включения суммы расходов на НИОКР в состав прочих расходов в течение установленного срока осуществляется на дату государственной регистрации такого результата интеллектуальной деятельности.

П. 7, 8 ст. 262 НК РФ установлено, что налогоплательщик, осуществляющий расходы на НИОКР по Перечню НИОКР, установленному постановлением Правительства РФ от 24.12.2008 г. № 988, вправе включать указанные расходы в состав прочих расходов того отчетного (налогового) периода, в котором завершены такие исследования или разработки (отдельные этапы работ), в размере фактических затрат с применением коэффициента 1,5.

Налогоплательщик, использующий указанное право, представляет в налоговый орган одновременно с налоговой декларацией по итогам налогового периода, в котором завершены НИОКР (отдельные этапы работ), отчет о выполненных НИОКР (отдельных этапах работ), расходы на которые признаются в размере фактических затрат с применением коэффициента 1,5.

В случае непредставления отчета о выполненных научных исследованиях и (или) опытно-конструкторских разработках (отдельных этапах работ), суммы расходов на выполнение данных исследований и (или) разработок (отдельных этапов работ) учитываются в составе прочих расходов в размере фактических затрат.

Минфин разъясняет, что налоговый период, в котором завершены НИОКР (отдельные этапы работ), может не совпадать с налоговым периодом, в котором налогоплательщик получает исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности и принимает решение о выборе порядка учета понесенных расходов.

В этом случае, по мнению чиновников, Отчет о выполненных НИОКР (отдельных этапах работ), расходы на которые признаются в размере фактических затрат с применением коэффициента 1,5, по которым получены исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности, указанные в п. 3 ст. 257 НК РФ, налогоплательщик вправе представить в налоговый орган одновременно с налоговой декларацией по итогам налогового периода, в котором в налоговом учете формируется первоначальная стоимость данного нематериального актива либо расходы начинают учитываться в составе прочих расходов в течение установленного срока (двух лет).

Если Ваша организация применяет УСН с объектом налогообложения доходы минус расходы, то она вправе учесть в составе расходов расходы на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки, признаваемые таковыми в соответствии со ст. 262 НК РФ, на основании п.п. 2.3 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

Указанные расходы признаются после фактической оплаты (п. 2 ст. 346.17 НК РФ) и подписания акта сдачи-приемки (п. 1 ст. 252 НК РФ).