Увеличение или уменьшение уставного капитала общества. НДФЛ придется заплатить

Тематики: НДФЛ

(Письмо Минфина РФ от 14.04.2011 г. № 03-04-06/3-88)

В соответствии с п. 19 ст. 217 НК РФ не подлежат обложению НДФЛ, в частности, доходы, полученные от акционерных обществ или других организаций акционерами этих акционерных обществ или участниками других организаций в результате переоценки основных фондов (средств) в виде дополнительно полученных ими акций (долей, паев), распределенных между акционерами или участниками организации пропорционально их доле и видам акций, либо в виде разницы между новой и первоначальной номинальной стоимостью акций или их имущественной доли в уставном капитале.

По мнению Минфина, при увеличении обществом номинальной стоимости долей участников за счет нераспределенной прибыли прошлых лет, а не в результате переоценки основных фондов (средств), положения ст. 217 НК РФ не применяются и, следовательно, доход в виде разницы между первоначальной и новой номинальной стоимостью долей участников общества подлежит обложению НДФЛ на общих основаниях с применением ставок, предусмотренных ст. 224 НК РФ.

Аналогичная позиция также была изложена в письме от 26.01.2007 г. № 03-03-06/1/33, в котором Минфин также указал, что датой получения дохода в виде разницы между первоначальной и новой стоимостью долей в уставном капитале участников общества признается дата регистрации увеличения уставного капитала общества.

При этом сумма налога, уплаченная в связи с увеличением номинальной стоимости долей участников общества, может быть учтена при их последующей реализации.

Такое же мнение у налоговиков (письмо ФНС РФ от 15.06.2006 г. № 04-1-03/318).

Ранее арбитражные суды не соглашались с контролирующими органами и указывали, что при увеличении уставного капитала общества за счет нераспределенной прибыли размер доли участников и соответственно объем их прав не изменяется, то есть экономическая выгода у участников отсутствует, прибыль не поступает участникам общества, а остается в распоряжении общества.

До реализации участником доли в уставном капитале общества, номинальная стоимость которой увеличилась вследствие увеличения капитала за счет имущества общества, у налогоплательщика отсутствует объект обложения НДФЛ и, следовательно, не возникает обязанность по исчислению и уплате этого налога (постановление ФАС Московского округа от 26.02.2009 г. № КА-А41/1046-09).

При увеличении уставного капитала прибыль не поступает участникам, а остается обособленным имуществом общества. У участников увеличивается лишь номинальная стоимость их долей. Действительная экономическая выгода владельцев долей появится лишь тогда, когда ими будет реализовано какое-либо из имущественных прав (постановления ФАС Волго-Вятского округа от 02.06.2008 г. № А29-5650/2007, ФАС Уральского округа от 28.05.2007 г. № Ф09-3942/07-С2).

Однако в 2009 году вышло два Определения Конституционного Суда РФ от 16.01.2009 г. № 81-О-О и от 16.07.2009 г. № 925-О-О, которые изменили подход арбитров к решению рассматриваемого вопроса.

КС РФ сообщил, что в соответствии с конституционными принципами в п. 1 ст. 210 НК РФ закреплен универсальный подход, в соответствии с которым при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды.

При этом из содержания п. 19 ст. 217 НК РФ следует, что доходы, полученные налогоплательщиками (акционерами акционерных обществ или участниками других организаций) от акционерных обществ и других организаций, в двух случаях не подлежат налогообложению – при переоценке основных фондов (средств) и реорганизации акционерного общества, что обусловлено как разными юридически значимыми обстоятельствами, в которых находится указанная категория налогоплательщиков, так и экономическими особенностями облагаемого дохода.

Тем самым НК РФ закрепил одновременно унифицированный и дифференцированный подход к определению доходов, учитываемых при формировании объекта налогообложения и налоговой базы по НДФЛ.

Такое регулирование имеет целью обеспечить одинаковый объем правовых гарантий каждому налогоплательщику и вместе с тем позволяет принимать во внимание юридически значимые объективные различия между отдельными категориями налогоплательщиков, а также конкретными видами доходов.

Суд отметил, что требования налогоплательщиков сводятся к внесению изменений в действующее законодательство с целью освобождения от налогообложения доходов акционеров в виде дополнительных акций, размещение которых осуществляется в связи с увеличением уставного капитала акционерного общества за счет нераспределенной прибыли прошлых лет.

Однако, указал КС РФ, разрешение данного вопроса, как и оценка целесообразности предоставления льгот той или иной категории налогоплательщиков, не входит в компетенцию Конституционного Суда РФ, а является прерогативой федерального законодателя, подменять которого КС РФ не вправе.

Результат не заставил себя ждать и федеральные арбитражные суды, основываясь на положениях упомянутых Определений КС РФ, указывают в своих постановлениях, что освобождения от налогообложения полученного в результате увеличения уставного капитала за счет нераспределенной прибыли прошлых лет дохода нет.

Доход в виде разницы между первоначальной и новой номинальной стоимостью доли подлежит налогообложению (постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 10.02.2011 г. № А78-928/2010, ФАС Северо-Кавказского округа от 02.12.2010 г. № А32-38158/2009).

Минфин РФ в комментируемом письме рассмотрел и обратную ситуацию: выплата доходов участникам общества в случае уменьшения уставного капитала.

В соответствии со ст. 66 ГК РФ имущество, созданное за счет вкладов учредителей (участников), а также произведенное и приобретенное хозяйственным товариществом или обществом в процессе его деятельности, принадлежит ему на праве собственности.

Из этого следует, что денежные средства, выплачиваемые в результате уменьшения уставного капитала путем уменьшения номинальной стоимости долей участников общества, выплачиваются за счет уменьшения имущества общества, то есть имущества, являющегося собственностью общества, а не его учредителей.

В соответствии с п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло.

Таким образом, доходы налогоплательщиков, полученные в связи с уменьшением уставного капитала общества путем уменьшения номинальной стоимости долей его участников, подлежат обложению НДФЛ на общих основаниях.