Свежий номер: № 46 (83) – Ноябрь 2021

Возврат товара с истекшим сроком реализации

Статья в журнале: №43 (1003) — Октябрь 2011 , опубликовано 02.11.2011

ООО на общей системе налогообложения, занимается оптовыми продажами, в том числе реализует собственную продукцию (торты). По истечении срока реализации покупатель-магазин (на ЕНВД) возвращает товар (торты) с истекшим сроком реализации.

Как правильно отразить возврат такого товара в бухгалтерском и налоговом учете? Как правильно отразить записи в книге продаж, покупок?

В соответствии с п.п. «и» п. 2 ст. 13 Федерального закона РФ от 28.12.2009 г. № 381-ФЗ «Об основах государственного регулирования торговой деятельности в Российской Федерации» хозяйствующим субъектам, осуществляющим торговую деятельность по продаже продовольственных товаров посредством организации торговой сети, и хозяйствующим субъектам, осуществляющим поставки продовольственных товаров в торговые сети, запрещается навязывать контрагенту условие о возврате хозяйствующему субъекту, осуществившему поставки продовольственных товаров, таких товаров, не проданных по истечении определенного срока, за исключением случаев, если возврат таких товаров допускается или предусмотрен законодательством РФ.

При этом, по мнению Федеральной антимонопольной службы РФ, добровольное включение условия о возврате хозяйствующему субъекту, осуществившему поставки продовольственных товаров, таких товаров, не проданных по истечении определенного срока, не является нарушением запрета, установленного п.п. «и» п.2 ст. 13 Закона о торговле (письмо от 15.07.2010 г. № ИА/22313).

Минфин РФ считает, что в случае если организация по договоренности с покупателем принимает товар с истекшим сроком годности обратно, то такую операцию следует рассматривать как реализацию товара.

То есть организация (первоначальный продавец) становится покупателем, а первоначальный покупатель – продавцом.

Из этого следует, что приобретается испорченный товар по завышенным ценам, поскольку его стоимость превышает цену такого же товара, но пригодного для дальнейшей реализации, приобретаемого у других поставщиков.

Таким образом, указывает Минфин, расходы на выкуп товара у первоначального покупателя в таком случае не соответствуют критериям экономической обоснованности, указанным в ст. 252 НК РФ, и не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль (письмо от 24.05.2006 г. № 03-03-04/1/475).

В соответствии с Федеральным законом РФ от 02.01.2000 г. № 29-ФЗ «О качестве и безопасности пищевых продуктов» не могут находиться в обороте пищевые продукты, материалы и изделия, сроки годности которых истекли.

Такие пищевые продукты утилизируются или уничтожаются.

Расходы на хранение, перевозки, утилизацию или уничтожение некачественных и опасных пищевых продуктов, материалов и изделий оплачиваются их владельцем.

Постановлением Госкомсанэпиднадзора РФ от 25.09.1996 г. № 20 для предприятий пищевой и перерабатывающей промышленности утверждены Санитарные правила и нормы производства хлеба, хлебобулочных и кондитерских изделий СанПиН 2.3.4.545-96.

На основании п. 3.11.8 Санитарных правил хлеб и хлебобулочные изделия по истечении сроков продажи подлежат изъятию из торгового зала и возвращаются поставщику как черствые.

Также установлены порядок и условия возврата хлеба, хлебобулочных и кондитерских изделий с кремом на предприятие.

Таким образом, положениями Санитарных правил:

на поставщика (производителя) возлагается ответственность за переработку (утилизацию) или уничтожение некачественных пищевых продуктов вне зависимости от того, что право собственности на указанные пищевые продукты перешло к торговой организации, являющейся с учетом требований Закона № 29-ФЗ владельцем данных продуктов;

– предопределяется необходимость включения в договоры отчуждения продукции хлебопекарной промышленности (купли-продажи, поставки) организациям торговли условия о последующем выкупе указанной продукции поставщиками (производителями) по истечении сроков реализации либо о заключении договоров о приобретении некачественных пищевых продуктов для целей их последующей утилизации или уничтожения.

Следовательно, существующее нормативное правовое регулирование отношений в сфере оборота хлебобулочной продукции обязывает поставщиков (производителей) приобретать (выкупать) хлеб, хлебобулочные и кондитерские изделия с истекшим сроком годности у предприятий торговли и осуществлять их последующую утилизацию путем переработки или уничтожения.

В этой связи, считает Минфин РФ, расходы в виде стоимости приобретаемых (выкупаемых) кондитерских изделий (в том числе тортов) с истекшим сроком годности у предприятий торговли для последующей утилизации путем переработки или уничтожения, а также расходы, связанные с уничтожением такой продукции, могут быть учтены для целей налогообложения прибыли при условии, что данные расходы произведены в рамках предпринимательской деятельности и документально подтверждены надлежащим образом.

П. 2 ст. 3 Закона № 29-ФЗ установлены условия, по которым пищевые продукты, материалы и изделия признаются некачественными и опасными и не подлежат реализации, утилизируются или уничтожаются.

Таким образом, при принятии решения об обратном выкупе продукции следует руководствоваться данной нормой, учитывая в том числе установленные сроки реализации продукции (письма от 05.03.2011 г. № 03-03-06/1/121, от 14.09.2010 г. № 03-03-06/1/587, от 04.02.2010 г. № 03-03-06/4/8).

В соответствии с ч. 4 ст. 20, ч. 2 ст. 25 Закона № 29-ФЗ некачественные пищевые продукты подлежат соответствующей экспертизе, проводимой органами государственного надзора и контроля, по результатам которой уполномоченным лицом принимается постановление об их утилизации и уничтожении.

Порядок проведения экспертизы некачественной пищевой продукции установлен Положением о проведении экспертизы некачественных и опасных продовольственного сырья и пищевых продуктов, их использовании или уничтожении, утвержденным постановлением Правительства РФ от 29.09.1997 г. № 1263.

Пищевая продукция, сроки годности которой истекли, подлежит изъятию из оборота, экспертизе, утилизируется или уничтожается.

То есть выкупленную продукцию с истекшим сроком годности Вы должны сначала подвергнуть экспертизе, а затем утилизировать или уничтожить.

Отбор проб (образцов) пищевой продукции, подлежащей экспертизе, для лабораторных исследований (испытаний) осуществляется представителем органов государственного контроля и надзора в присутствии владельца продукции.

Результаты проведенной экспертизы оформляются в виде заключения, в котором указывается о несоответствии пищевой продукции требованиям нормативных документов, а также определяется возможность ее утилизации или уничтожения.

Утилизация пищевых продуктов – это использование некачественных и опасных пищевых продуктов в целях, отличных от целей, для которых пищевые продукты предназначены.

Пищевая продукция, запрещенная для употребления в пищу, может быть использована на корм животным, в качестве сырья для переработки или для технической утилизации.

Владелец такой пищевой продукции в 3-дневный срок после передачи ее для использования в целях, не связанных с употреблением в пищу, обязан представить органу государственного надзора и контроля, принявшему решение об утилизации, документ или его копию, заверенную у нотариуса, подтверждающий факт приема продукции организацией, осуществляющей ее дальнейшее использование.

Если продукцию нельзя утилизировать, то она подлежит уничтожению.

Уничтожение пищевой продукции оформляется актом установленной формы.

Один экземпляр акта в 3-дневный срок должен быть представлен органу государственного надзора и контроля, принявшему решение об ее уничтожении.

Соблюдение организацией-налогоплательщиком установленного порядка является основанием для признания расходов, обусловленных изъятием из оборота товаров в качестве расходов, связанных с деятельностью, направленной на получение дохода.

Если согласно договору поставки право собственности на отгружаемую продукцию переходит к покупателю в момент отгрузки, то в бухгалтерском учете операции по реализации и «обратной реализации» (выкупу) продукции будут отражены:

ДЕБЕТ 62   КРЕДИТ 90 субсчет «Выручка»
– отражена выручка от реализации продукции;
ДЕБЕТ 90   КРЕДИТ 68
– начислен НДС;

ДЕБЕТ 90 субсчет «Себестоимость продаж»   КРЕДИТ 43

– списана себестоимость реализованной продукции.
При возврате продукции с истекшим сроком годности.

Если обратно выкупаемые торты Вы будете отправлять в переработку, то на учет Вы их принимаете как сырье по стоимости, уплаченной магазину, без НДС.

ДЕБЕТ 10   КРЕДИТ 60
– отражена стоимость выкупленных тортов;
ДЕБЕТ 60   КРЕДИТ 51
– оплачена стоимость выкупленных товаров;
ДЕБЕТ 44   КРЕДИТ 60
– отражена стоимость проведения экспертизы;
ДЕБЕТ 60   КРЕДИТ 51
– оплачена стоимость проведения экспертизы;

ДЕБЕТ 20   КРЕДИТ 10

– торты переданы в переработку;
При утилизации продукции с истекшим сроком годности:
ДЕБЕТ 62   КРЕДИТ 90 субсчет «Выручка»

– отражена выручка от реализации продукции на утилизацию;

ДЕБЕТ 90   КРЕДИТ 43

– списана стоимость реализованной на утилизацию продукции;

ДЕБЕТ 90   КРЕДИТ 68
– отражен НДС.
Товары на утилизацию реализуются со значительной скидкой.

Оставшаяся стоимость утилизированных товаров списывается в дебет счета 91 субсчет «Прочие расходы».

При уничтожении товара с истекшим сроком годности.

Согласно Плану счетов… по недостачам и порче ценностей записи производятся по дебету счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» с кредита счетов учета названных ценностей.

ДЕБЕТ 94   КРЕДИТ 43
– списана продукция, подлежащая уничтожению;

ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы»   КРЕДИТ 94

– отражена стоимость потерь от порчи продукции;
ДЕБЕТ 91   КРЕДИТ 60 (76)

– отражена стоимость работ по уничтожению продукции с истекшим сроком годности.

Следует отметить, что операции по возврату продукции изготовителю в соответствии с договором поставки у организации, признаваемой налогоплательщиком единого налога на вмененный доход в отношении розничной торговли, облагаться налогами в рамках иных режимов налогообложения не должны.

Минфин РФ в письме от 16.11.2010 г. № 03-11-11/300 объясняет это тем, что деятельность в области розничной торговли, помимо реализации товаров на основе договоров розничной купли-продажи, предполагает также проведение закупок данных товаров. Закупка товаров является неотъемлемой частью предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли.

Поскольку на основании п. 4 ст. 346.26 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками ЕНВД, не признаются налогоплательщиками НДС (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), то при возврате товара (обратной реализации) покупатель — плательщик ЕНВД не выставляет счет-фактуру с выделенной суммой НДС.

На основании пунктов 1 и 4 ст. 168 НК РФ в первичных учетных документах отдельной строкой сумма НДС выделяется только налогоплательщиком НДС.

В связи с этим при возврате товаров покупатель, уплачивающий единый налог на вмененный доход и, соответственно, не являющийся налогоплательщиком НДС, сумму НДС в первичных учетных документах, в том числе в товарной накладной, отдельной строкой не выделяет.

Следовательно, у Вашей компании не будет «входного» НДС.

В письме от 14.07.2005 г. № 03-04-11/162 Минфин РФ посчитал возможным в случае возврата товара продавцу покупателем, не являющимся налогоплательщиком НДС, продавцу товаров внести соответствующие исправления в счета-фактуры, выставленные при отгрузке товаров, и произвести перерасчеты с бюджетом по НДС.

А в письме от 07.03.2007 г. № 03-07-15/29 Минфин РФ озвучил следующий порядок действий продавца.

На основании п. 29 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж, утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 г. № 914, налогоплательщик имеет право вносить в счета-фактуры исправления, которые должны быть заверены подписью руководителя и печатью продавца с указанием даты внесения исправления.

В связи с этим при возврате продавцу покупателем товаров в экземпляры счетов-фактур продавца и покупателя, выставленные при отгрузке товаров, продавцу необходимо внести исправления, предусматривающие корректировку количества и стоимости отгруженных товаров.

Указанные исправления вносятся продавцом в счет-фактуру на дату принятия на учет товаров, возвращенных покупателем.

При этом в исправленном счете-фактуре следует дополнительно указать количество и стоимость возвращенных товаров.

Согласно п. 5 ст. 171 НК РФ счет-фактура, зарегистрированный продавцом в книге продаж при отгрузке товаров, регистрируется в книге покупок продавца в части стоимости возвращенных товаров по мере возникновения права на налоговые вычеты в порядке, установленном ст. 172 НК РФ.

Учитывая, что исключений из общего порядка применения вычетов сумм НДС при возврате товаров лицами, не являющимися налогоплательщиками НДС, положениями главы 21 НК РФ не предусмотрено, счет-фактуру, выставленный продавцом при отгрузке товаров, после внесения в него соответствующих исправлений продавцу следует регистрировать в книге покупок в следующем порядке:

в графах 5, 5а и 5б следует указать наименование, ИНН и КПП продавца;

в графе 7 следует указать стоимость принятого на учет возвращенного товара с учетом НДС;

в графе 8а следует указать стоимость принятого на учет возвращенного товара без НДС;

в графе 8б следует указать сумму НДС, относящегося к стоимости возвращенного товара.

В случае возврата покупателем всей партии товаров, указанных в счете-фактуре, зарегистрированном продавцом в книге продаж в установленном порядке, в графах 7-8б книги покупок продавца указываются стоимость принятых на учет товаров в количестве, возвращенных покупателем, и соответствующая ей сумма НДС.

Согласно п. 4 ст. 172 НК РФ вычеты сумм налога, указанных в п. 5 ст. 171 НК РФ, производятся в полном объеме после отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с возвратом товаров или отказом от товаров (работ, услуг), но не позднее одного года с момента возврата или отказа.

Чиновники заявляют, что выбытие товаров по причинам, не связанным с реализацией, в частности, в связи с уничтожением по истечении срока годности, на основании ст. 39 и 146 НК РФ, объектом обложения НДС не является.

Следовательно, суммы налога, ранее правомерно принятые к вычету по указанным товарам, необходимо восстановить.

При этом восстановление производится в том налоговом периоде, в котором товар с истекшим сроком годности списывается с учета в установленном порядке (письма Минфина РФ от 01.11.2007 г. № 03-07-15/175, от 20.07.2009 г. № 03-03-06/1/480, УФНС по г. Москве от 25.11.2009 г. № 16-15/123920.1).

В п. 4 письма Минфина РФ от 07.03.2007 г. № 03-07-15/29 также указано, что если возвращенный продавцу товар в дальнейшем не используется им для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, то суммы НДС, принятые к вычету при приобретении товаров, использованных для производства и (или) реализации возвращенных товаров, подлежат восстановлению и уплате в бюджет в том налоговом периоде, в котором возвращенные товары продавцом приняты к учету.

При этом регистрация счетов-фактур в книге продаж при восстановлении указанных сумм налога производится в порядке, установленном п. 16 Правил.

То есть при восстановлении в порядке, установленном п. 3 ст. 170 НК РФ, сумм НДС, принятых к вычету налогоплательщиком, счета-фактуры, на основании которых суммы налога приняты к вычету, подлежат регистрации в книге продаж на сумму налога, подлежащую восстановлению.

Однако ВАС РФ признал п. 4 письма Минфина РФ от 07.03.2007 г. № 03-07-15/29 не действующим как не соответствующий НК РФ.

Суд указал, что п. 3 ст. 170 НК РФ предусматривает случаи, при которых суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, подлежат восстановлению.

Списание товаров с истекшими сроками годности (реализации) к числу случаев, перечисленных в п. 3 ст. 170 НК РФ, не относится.

Согласно ст. 23 НК РФ на налогоплательщике лежит обязанность уплачивать законно установленные налоги.

Следовательно, обязанность по уплате в бюджет ранее правомерно принятой к зачету суммы НДС должна быть предусмотрена законом.

Таким образом, оспариваемый п. 4 письма Минфина РФ от 07.03.2007 г. содержит положение, возлагающее на налогоплательщиков обязанность по восстановлению в бюджет ранее принятых к вычету сумм НДС, не предусмотренную НК РФ, в связи с чем имеются основания для признания указанного пункта недействующим как не соответствующим НК РФ.

Следовательно, налогоплательщик не обязан при списании товаров по истечении срока годности восстанавливать суммы НДС, ранее правомерно принятые к вычету.

Распечатать статью Добавить в избранное Добавить в избранное

© 2010-2021 «АБ-Экспресс» — журнал для налогоплательщиков. Издательство АБ-Экспресс. Все права на материалы сайта принадлежат ООО "Академия Бизнеса Экспресс" и защищены в соответствии с разделом VII части четвертой Гражданского кодекса РФ. Никакая часть материалов сайта не может быть воспроизведена в какой бы то ни было форме. Вопросы по сайту: adm@ab-express.ru