Высшая судебная практика по вопросам налогообложения

Тематики: Налог на имущество организаций, НДС, Общие вопросы налогообложения

(Письмо ФНС РФ от 28.07.2021 г. № БВ-4-7/10638)

Одни и те же фактические обстоятельства не должны вести к разным последствиям при привлечении к ответственности организации и ее должностного лица

Налоговым органом принято решение о привлечении общества к ответственности за налоговое правонарушение, предусмотренное п. 1 ст. 126 НК РФ (непредставление в установленный срок налогоплательщиком (в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных настоящим НК РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах) в виде штрафа в размере 100 руб.

Далее налоговым органом составлен протокол об административном правонарушении, предусмотренным ч. 1 ст. 15.6 КоАП РФ в отношении должностного лица (бухгалтера) общества.

Мировым судьей вынесено постановление о привлечении к ответственности на 300 рублей.

Жалобы в федеральные суды оставлены без удовлетворения.

Основанием для привлечения к ответственности послужили обстоятельства представления обществом в налоговый орган справок 2-НДФЛ за 2017 год в отношении бывшего сотрудника общества 26.02.2018 г. с признаком «2» и 10.08.2018 г. той же справки с признаком «1».

Справки отличаются только по полю «признак».

Налоговый орган посчитал, что необходимые для налогового контроля сведения представлены бухгалтером только 10.08.2018 г., то есть с нарушением установленного законодательством срока.

Суды руководствуясь положениями приказа ФНС РФ от 30.10.2015 г. № ММВ-7-11/485@ и обстоятельствами того, что сотрудник общества был уволен 30.06.2016 г., следовательно, в период с 2017 по 2018 год работником ответчика не являлся, пришли к выводу, что общество не могло удержать соответствующий налог, у него не возникло обязанности представить в отношении указанного физического лица сведения о доходах по форме 2-НДФЛ с признаком 2.

Следовательно, на 26.02.2018 г. обществом в лице бухгалтера выполнены установленные п. 5 ст. 226 и п. 2 ст. 230 НК РФ обязанности налогового агента.

Конституционный Суд РФ, признавая не противоречащей Конституции РФ ч. 1 ст. 15.6 КоАП РФ, отметил, что одни и те же фактические обстоятельства не должны вести к разным последствиям при привлечении к ответственности налогового агента (организации) и его должностного лица (постановление Конституционного Суда РФ от 12.05.2021 г. № 17-П).

Налог на имущество организаций

Из положений ст. 378.2 НК РФ следует налогообложение по кадастровой стоимости таких объектов недвижимого имущества, которые хотя и не относятся непосредственно к помещениям, используемым для размещения торговых объектов, объектов общественного питания и (или) объектов бытового обслуживания, но расположены в зданиях (строениях, сооружениях), относящихся к торговым центрам (комплексам).

Гражданин оспаривал конституционность п.п. 2 п. 4 ст. 378.2 НК РФ, согласно которому для целей определения налоговой базы как кадастровой стоимости имущества отдельно стоящее нежилое здание (строение, сооружение), помещения в котором принадлежат одному или нескольким собственникам, признается торговым центром, если не менее 20% общей площади этого здания (строения, сооружения) фактически используется для размещения торговых объектов, объектов общественного питания и (или) объектов бытового обслуживания.

Заявителю на праве собственности принадлежит нежилое помещение, расположенное в двухэтажном нежилом здании.

Приказом уполномоченного органа указанное здание внесено в перечень объектов недвижимого имущества, в отношении которых налоговая база определяется как кадастровая стоимость, на 2019 год.

Имея в виду, что к объектам налогообложения, внесенным в подобные перечни, применяются повышенные ставки по налогу на имущество физических лиц, заявитель оспорил включение здания в Перечень со ссылкой на то, что принадлежавшее ему нежилое помещение является отдельным объектом недвижимости, не предназначено для использования в целях делового и административного назначения и фактически не используется в этих целях, как и для размещения торговых объектов, объектов общественного питания и объектов бытового обслуживания.

Установив, что здание более чем на 20% используется для размещения торговых объектов (34,2 процента от общей площади здания), суды посчитали, что оно отвечает признакам торгового центра и обоснованно включено в Перечень.

Конституционный Суд РФ указал, что возможность нахождения в здании (строении, сооружении) помещений, принадлежащих разным собственникам и используемых с разными целями, прямо учтена в положениях ст. 378.2 НК РФ, устанавливающих особенности налогообложения применительно к помещениям, находящимся в торговых центрах (комплексах).

Из этого, кроме прочего, следует и налогообложение по кадастровой стоимости таких объектов недвижимого имущества, которые хотя и не относятся непосредственно к помещениям, используемым для размещения торговых объектов, объектов общественного питания и (или) объектов бытового обслуживания, но расположены в зданиях (строениях, сооружениях), относящихся к торговым центрам (комплексам), как их определяет ст. 378.2 НК РФ.

Такое регулирование, действующее во взаимосвязи с главой 32 «Налог на имущество физических лиц» НК РФ, дает основание к применению повышенных налоговых ставок в случаях, когда соответствующая недвижимость выступает объектом обложения налогом на имущество физических лиц.

Суд указал, что в обычной деловой обстановке офисно-торговую недвижимость с высокой вероятностью можно использовать как доходный объект, особенно в местах ее концентрации – в административно-деловых и (или) торговых центрах (комплексах).

Эта возможность объективно образует предпосылку относительно высокой стоимости такого имущества в сравнении с другими видами недвижимости и учитывается в основаниях законодательных решений, касающихся повышенного налогообложения таких помещений, даже когда их используют по иному назначению, чем торговля и размещение (сдача в аренду) офисов, поскольку они входят в состав соответствующих центров (комплексов), концентрирующих потенциально доходную недвижимость.

С таким предположением соотносится по смыслу и содержание п. 6 ст. 378.2 НК РФ, из которого следует, что в целях обложения налогом на имущество кадастровая стоимость помещения, даже если она не определена, должна быть все равно исчислена пропорционально к общей площади здания, где это помещение находится, как доля его кадастровой стоимости.

Издержки содержания условно дорогостоящей недвижимости корреспондируют общему бремени содержания имущества, притом, что это бремя не может быть поставлено как таковое под сомнение, как и риски предпринимательской и связанной с нею экономически значимой деятельности, включая невыгодную (бездоходную) эксплуатацию потенциально доходного имущества.

Налог на добавленную стоимость

Предъявленные в ходе строительства суммы «входящего» НДС могут быть приняты к вычету налогоплательщиком, ранее применявшим упрощенную систему налогообложения, если объект строительства не использовался для извлечения выгоды в период применения упрощенной системы налогообложения, а облагаемые операции с использованием оконченного строительством объекта совершены после перехода налогоплательщика на общую систему налогообложения.

Основанием для произведенных по результатам камеральной налоговой проверки декларации общества по НДС доначислений послужили выводы налогового органа о неправомерном заявлении налогоплательщиком вычетов по данному налогу, поскольку соответствующие расходы по строительству двух объектов произведены им в период применения упрощенной системы налогообложения с объектом «доходы», при котором при которой налог исчисляется без учета расходов.

Следовательно, по мнению налогового органа, налогоплательщик в принципе был не вправе перейдя на общий режим заявить суммы НДС к вычету, вне зависимости от того, что по правилам ст. 326.16 (п.п. 1 п. 3) и п. 6 ст. 346.25 НК РФ периодом признания расходов на постройку основных средств является момент ввода их в эксплуатацию и, если плательщик в расходах при применении УСН не учитывал НДС, то он вправе его возместить перейдя на общий режим, так как эти нормы справедливы для упрощенной системы налогообложения с объектом «доходы минус расходы».

Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда РФ разъяснила, что вычет налогоплательщиком — покупателем сумм НДС, предъявленных ему контрагентами при приобретении товаров (работ, услуг), не является факультативным элементом налогообложения.

По общему правилу налогоплательщику, использующему приобретенные товары (работы, услуги) для ведения облагаемой НДС деятельности, гарантируется право вычета «входящего» налога, предъявленного контрагентами, а исключения из указанного правила должны быть предусмотрены законом.

Вопреки выводам нижестоящих судов, ни глава 21 НК РФ, ни ст. 346.25 НК РФ, определяющие правила налогообложения при переходе налогоплательщика на общую систему налогообложения с упрощенной, не содержат запрета на вычет сумм НДС, предъявленных в период применения специального налогового режима по товарам (работам, услугам), использование которых в облагаемой НДС деятельности начато после перехода на общую систему налогообложения.

Положения п. 6 ст. 346.25 НК РФ, на которые сослались суды, ни по своему буквальному содержанию, ни во взаимосвязи с иными положениями НК РФ не дают оснований для вывода об установлении законодателем такого рода запрета, а направлены на исключение возможности одновременного получения налоговой выгоды в рамках применения двух систем налогообложения при приобретении товаров (работ, услуг).

В этом контексте в Определении Конституционного Суда РФ от 22.01.2014 г. № 62-О констатировано, что переходя в добровольном порядке к применению упрощенной системы налогообложения, налогоплательщики, по общему правилу, сами выбирают для себя объект налогообложения и, таким образом, они самостоятельно решают, когда и как им выгоднее распорядиться принадлежащим правом, в том числе с учетом налоговых последствий своих действий.

Вопреки выводам судов, само по себе то обстоятельство, что спорные суммы «входящего» налога были предъявлены обществу в период осуществления строительства и применения им упрощенной системы налогообложения с объектом «доходы», не могло служить основанием для отказа в вычете НДС после перехода общества на общую систему налогообложения (Определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 24.05.2021 г. № 301-ЭС21-784).