Перепредъявление транспортных услуг. Документальное оформление

Тематики: Налог на прибыль организаций

Организация занимается оптовой торговлей (общая система налогообложения). При доставке товара мы предъявляем транспортные услуги покупателю в одном счете-фактуре и одной накладной формы ТОРГ-12 отдельной строкой. Акт выполненных работ мы не выставляем. При этом транспортные услуги мы перепредъявляем покупателю, так как своего транспорта нет, есть договор с поставщиком на оказание транспортных услуг.

Необходимо ли выставлять покупателю акт выполненных работ на транспортные услуги или достаточно указать их в накладной формы ТОРГ-12 вместе с товаром?

В № 29 «А-Э» мы подробно писали об учете транспортных расходов поставщика.

Напомним основные моменты, касающиеся Вашей ситуации.

Если стоимость доставки товара покупателю не включается в отпускную стоимость товара, то, как правило, условиями договора поставки предусматривается обязанность покупателя возместить расходы поставщика на доставку товара.

Если поставщик осуществляет доставку товара не своими силами, а привлекает сторонние транспортные организации, то в данном случае услуги по транспортировке оказывает не поставщик, а транспортная организация.

Поэтому поставщик не вправе оформить от своего имени документы на оказание услуг по транспортировке и счета-фактуры.

Согласно ст. 168 НК РФ при реализации услуг налогоплательщик обязан предъявить к оплате покупателю этих услуг соответствующую сумму НДС.

Счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом услуг сумм НДС к вычету.

Таким образом, поскольку поставщик товаров не является непосредственным продавцом транспортных услуг, он не может выставлять покупателю счет-фактуру от своего имени.

Соответственно, покупатель не может предъявить к вычету НДС по такому счету-фактуре.

В данной ситуации нужно заключить посреднический договор, согласно которому поставщик организует доставку товара от своего имени, но за счет покупателя.

Причем совсем не обязательно заключать два отдельных договора: поставки и посреднический (например, агентский).

В договоре поставки можно предусмотреть, что поставщик обязуется от своего имени, но за счет покупателя организовать доставку реализуемого товара.

В данном случае будет смешанный договор с элементами поставки и агентирования.

Агентский договор изначально признается возмездным.

Следовательно, в договоре нужно указать сумму вознаграждения, которую покупатель (принципал) выплатит поставщику (агенту) за организацию доставки товара.

При соблюдении вышеназванных условий порядок выставления счетов-фактур будет следующим.

Поставщик (агент) полученный от транспортной компании счет-фактуру хранит в журнале учета полученных счетов-фактур (п. 3 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 г. № 914).

Покупателю (принципалу) поставщик (агент) выставляет счет-фактуру от своего имени с отражением показателей из счета-фактуры, выставленного транспортной компанией поставщику (п. 5 письма МНС РФ от 21.05.2001 г. № ВГ-6-03/404 «О применении счетов-фактур при расчетах по налогу на добавленную стоимость»).

Этот счет-фактуру в книге продаж поставщик не регистрирует, равно как и счет-фактуру, полученный от транспортной компании, поставщик (агент) не регистрирует в книге покупок.

Покупатель (принципал), приобретающий услуги по транспортировке товаров по смешанному договору, регистрирует в книге покупок счет-фактуру, выданный ему поставщиком (агентом), с отражением показателей счета-фактуры, выставленного поставщику (агенту) транспортной компанией.

При этом в данном счете-фактуре в строке 1 «Порядковый номер и дата выписки счета-фактуры» указывается дата выписки счета-фактуры поставщику (агенту) транспортной компанией.

Такой порядок рекомендован Минфином РФ в письме от 22.02.2008 г. № 03-07-14/08.

Далее поставщик (агент) выставляет покупателю (принципалу) счет-фактуру на сумму своего вознаграждения.

Этот счет-фактура регистрируется в установленном порядке в книге продаж поставщика и в журнале учета выставленных счетов-фактур.

Покупатель (принципал) регистрирует полученный от поставщика (агента) счет-фактуру на сумму вознаграждения в книге покупок и журнале полученных счетов-фактур (п. 3 письма МНС РФ от 21.05.2001 г. № ВГ-6-03/404).

С суммы вознаграждения поставщик (агент) должен будет заплатить НДС в бюджет (ст. 156 НК РФ).

С суммы возмещения покупателем транспортных расходов (без учета вознаграждения) НДС не платится.

Расходы на оплату услуг транспортной компании признаются расходами покупателя.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком, при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Минфин РФ в письме от 27.02.2007 г. № 03-03-06/1/135 отметил, что если у покупателя отсутствуют первичные документы, подтверждающие расходы на оплату услуг по перевозке товара, оснований для принятия их в налоговую базу покупателя не имеется.

Поэтому поставщик должен предоставить покупателю все первичные документы, подтверждающие произведенные транспортные расходы.

Товарная накладная по форме № ТОРГ-12 применяется для оформления продажи (отпуска) товарно-материальных ценностей сторонней организации.

Составляется в двух экземплярах. Первый экземпляр остается в организации, сдающей товарно-материальные ценности, и является основанием для их списания. Второй экземпляр передается сторонней организации и является основанием для оприходования этих ценностей.

То есть данная унифицированная форма не служит документом, подтверждающим факт оказания транспортных услуг.

Для учета движения товарно-материальных ценностей и расчетов за их перевозки автомобильным транспортом предназначена товарно-транспортная накладная (унифицированная форма № 1-Т, утвержденная постановлением Госкомстата РФ от 28.11.1997 г. № 78).

При этом второй раздел ТТН – транспортный – определяет взаимоотношения грузоотправителей заказчиков автотранспорта с организациями — владельцами автотранспорта, выполнившими перевозку грузов, и служит для учета транспортной работы и расчетов грузоотправителей или грузополучателей с организациями — владельцами автотранспорта за оказанные им услуги по перевозке грузов.

Третий экземпляр ТТН, служащий основанием для расчетов, организация — владелец автотранспорта прилагает к счету за перевозку и высылает плательщику — заказчику автотранспорта.

Минфин РФ в письме от 26.05.2008 г. № 03-03-06/1/333 категорично заявляет, что затраты на транспортные услуги сторонних организаций по доставке товаров могут быть учтены налогоплательщиком в составе материальных расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, только при наличии оформленной товарно-транспортной накладной по утвержденной форме № 1-Т.

В обоснование своей позиции чиновники ссылаются на п. 6 Инструкции Минфина СССР, Государственного банка СССР, Центрального статистического управления при Совете Министров СССР, Министерства автомобильного транспорта РСФСР от 30.11.1983 г. № 10/998 «О порядке расчетов за перевозки грузов автомобильным транспортом», согласно которому товарно-транспортная накладная является единственным документом, служащим для списания товарно-материальных ценностей у грузоотправителей и оприходования их у грузополучателей, а также для складского, оперативного и бухгалтерского учета.

При этом акты об оказании транспортных услуг (без ТТН) чиновники не считают оправдательными документами.

Однако судьи считают иначе.

ФАС Поволжского округа в постановлении от 28.02.2008 г. № А55-8614/2007, приводя норму ст. 252 НК РФ о том, что под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, отметил, что при этом законодатель не приводит перечень документов, обязательных для представления в налоговый орган, а ставит подтверждение расходов в зависимости от оценки экономической оправданности и документальной подтвержденности произведенных затрат.

При наличии у налогоплательщика актов о выполнении услуг и документов, подтверждающих оплату оказанных услуг, отсутствие договора перевозки и товарно-транспортных накладных не может свидетельствовать об экономической невыгодности и документальной неподтвержденности расходов.

ФАС Центрального округа в постановлении от 13.02.2008 г. № А35-1763/07-С21 сослался на ст. 75 Арбитражного процессуального кодекса РФ, согласно которой письменными доказательствами являются содержащие сведения об обстоятельствах, имеющих значение для дела, договоры, акты, справки, деловая корреспонденция, иные документы, выполненные в форме цифровой, графической записи или иным способом, позволяющим установить достоверность документа.

В связи с этим, считает суд, отсутствие товарно-транспортных накладных при наличии иных документов, не является единственным допустимым доказательством, свидетельствующим о незаключении договора перевозки и несения расходов по его исполнению.

Факт осуществления затрат и их содержание могут быть подтверждены договорами, платежными поручениями, актами, то есть документами, свидетельствующими о фактическом оказании и приемке услуг, подтверждающими связь затрат с получением услуг.

По мнению судей, если в подтверждение понесенных расходов на перевозку грузов налогоплательщиком представлены акты сдачи-приемки выполненных работ, а также приложения к ним, накладные по форме ТОРГ-12, счета-фактуры, то названные документы свидетельствуют о фактическом совершении заключенных сделок, подтверждают получение налогоплательщиком услуг перевозчиков, а также связь с осуществляемым им видом деятельности.

В то же время следует учесть, что ФАС Уральского округа придерживается прямо противоположной позиции, нежели его коллеги из других округов.

Уральские арбитры считают, что поскольку из положений ст. 9 Федерального закона РФ от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» и п. 2 ст. 785 Гражданского кодекса РФ следует, что первичным учетным документом, подтверждающим транспортные расходы, является товарно-транспортная накладная, то отсутствие ТТН служит основанием для непринятия расходов по транспортным услугам как не подтвержденным документально (см. постановления ФАС Уральского округа от 19.10.2006 г. № Ф09-8532/06-С7, от 28.11.2007 г. № Ф09-9660/07-С3).

Таким образом, учитывая многолетнюю неизменную позицию налоговиков и Минфина, а также арбитражную практику нашего региона, Вам проще все же во взаимоотношениях с транспортной компанией и покупателем оформлять товарно-транспортную накладную и предъявлять ее покупателю.

Распечатать статью

В новом номере журнала:

Перепредъявление транспортных услуг. Документальное оформление

Еще по теме: