Целевой беспроцентный заем

Тематики: Бухгалтерский практикум, НДФЛ

Организация, применяющая УСН (объект налогообложения «доходы»), предоставила своему работнику беспроцентный денежный заем на приобретение жилья сроком на один год в размере 500 000 руб. По истечении срока действия договора заем возвращен работником полностью, а также сумма НДФЛ с материальной выгоды работником перечислена на счет организации (то есть не удержана из заработной платы работника). Право на имущественный налоговый вычет работник не подтвердил.

Как отразить в учете организации операции по выдаче и возврату указанного займа?

Согласно ст. 807 ГК РФ по договору займа одна сторона (займодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить займодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.

Если иное не предусмотрено законом или договором займа, займодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и в порядке, определенных договором.

В соответствии с п.п. 1 п. 1 ст. 212 НК РФ материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами, полученными от организаций или индивидуальных предпринимателей, является доходом налогоплательщика, полученным в виде материальной выгоды.

При получении налогоплательщиком дохода в виде указанной материальной выгоды налоговая база по НДФЛ определяется как превышение суммы процентов за пользование заемными (кредитными) средствами, выраженными в рублях, исчисленной исходя из двух третьих действующей ставки рефинансирования, установленной ЦБ РФ на дату фактического получения налогоплательщиком дохода, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора (п.п. 1 п. 2 ст. 212 НК РФ).

В отношении доходов в виде суммы экономии на процентах при получении налогоплательщиками заемных (кредитных) средств в части превышения размеров, указанных в п. 2 ст. 212 НК РФ, налоговая ставка устанавливается в размере 35%.

В соответствии с п.п. 3 п. 1 ст. 223 НК РФ дата фактического получения доходов при получении доходов в виде материальной выгоды определяется как день уплаты налогоплательщиком процентов по полученным заемным (кредитным) средствам.

По мнению Минфина РФ, при определении налоговой базы по доходам в виде материальной выгоды за пользование беспроцентным займом датами получения доходов в виде материальной выгоды являются соответствующие даты фактического возврата заемных средств.

В соответствии со ст. 226 НК РФ организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со ст. 214.3, 214.4, 214.5, 214.6, 227, 227.1 и 228 НК РФ, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога.

П.п. 1 п. 1 ст. 212 НК РФ из числа доходов в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами, полученными от организаций, исключены, в частности, доходы в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами, предоставленными на новое строительство либо приобретение на территории РФ жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них.

П.п. 1 п. 1 ст. 212 НК РФ предусмотрено, что доход в виде указанной материальной выгоды освобождается от налогообложения при условии наличия у налогоплательщика права на получение имущественного налогового вычета, установленного п.п. 3 п. 1 ст. 220 НК РФ, подтвержденного налоговым органом в порядке, предусмотренном п. 8 ст. 220 НК РФ.

Имущественные налоговые вычеты, предусмотренные п.п. 3 и 4 п. 1 ст. 220 НК РФ, могут быть предоставлены налогоплательщику до окончания налогового периода при его обращении с письменным заявлением к работодателю при условии подтверждения права налогоплательщика на имущественные налоговые вычеты налоговым органом по форме, утвержденной приказом ФНС РФ от 14.01.2015 г. № ММВ-7-11/3@.

Таким образом, если соответствующее уведомление не предоставлено работником, материальная выгода подлежит налогообложению НДФЛ.

П. 4 ст. 226 НК РФ предусмотрено, что удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам.

Таким образом, напомнил Минфин РФ в письме от 26.03.2013 г. № 03-04-05/4-282, с доходов, выплачиваемых организацией своему сотруднику, организация, исполняя обязанности налогового агента, обязана удерживать суммы налога с дохода в виде материальной выгоды.

При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50% суммы выплаты.

Обратите внимание на то, что удержание суммы налога с дохода в виде материальной выгоды является обязанностью налогового агента.

То есть иных вариантов быть не может.

НК РФ не предусмотрена возможность уплаты налога налогоплательщиком (работником) самостоятельно.

Минфин РФ также отмечает, что если организация помимо выдачи беспроцентного займа осуществляет выплату налогоплательщику каких-либо доходов (например, заработной платы), то НДФЛ с дохода в виде материальной выгоды должен удерживаться из таких выплат и за счет них с соблюдением установленного НК РФ ограничения.

Согласно п. 3 ПБУ 9/99 «Доходы организации», утвержденного приказом Минфина РФ от 06.05.1999 г. № 32н, не признаются доходами организации поступления от других юридических и физических лиц в погашение кредита, займа, предоставленного заемщику.

Расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).

Выбытие активов именуется оплатой (п. 2 ПБУ 10/99 «Расходы организации», утвержденного приказом Минфина РФ от 06.05.1999 г. № 33н).

Поэтому выданная сумма займа и возврат суммы займа не признаются ни доходами, ни расходами.

В соответствии с п. 2 ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений», утвержденного приказом Минфина РФ от 10.12.2002 г. № 126н, для принятия к бухгалтерскому учету активов в качестве финансовых вложений необходимо выполнение, в частности, такого условия как способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем в форме процентов.

Следовательно, беспроцентный заем не учитывается в качестве финансовых вложений.

Это – дебиторская задолженность.

Бухгалтерские записи должны быть следующими:

ДЕБЕТ 73 КРЕДИТ 51

– выдан беспроцентный заем;

ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 73

– отражен возврат займа;

ДЕБЕТ 70 КРЕДИТ 68

– удержан НДФЛ с суммы экономии на процентах.

В Вашем же случае записи следующие:

ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 76

– перечисление дебитором-заемщиком суммы НДФЛ с материальной выгоды организации-кредитору;

ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 68

– исчислен НДФЛ с суммы материальной выгоды;

ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 51

– уплата налоговым агентом НДФЛ с суммы материальной выгоды.

Получается, что налоговый агент уплатил налог за счет собственных средств.

При этом п. 9 ст. 226 НК РФ установлено, что уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается.

Как разъяснила ФНС РФ в письме от 19.10.2011 г. № ЕД-3-3/3432@, перечисление в бюджет суммы, превышающей сумму фактически удержанного из доходов физических лиц НДФЛ, не является налогом.

В таком случае налоговому агенту следует обратиться в налоговый орган с заявлением о возврате на расчетный счет организации суммы, не являющейся налогом на доходы физических лиц и ошибочно перечисленной в бюджетную систему РФ.

В данной ситуации сумму НДФЛ, перечисленную Вам заемщиком, нужно вернуть заемщику.

А сумму НДФЛ удержать из доходов, выплачиваемых работнику (например, из зарплаты).

В письме от 29.09.2014 г. № БС-4-11/19716@ ФНС РФ разъяснила свою позицию по вопросу перечисления налоговыми агентами НДФЛ ранее даты фактической выплаты доходов физическим лицам.

Согласно п. 5 ст. 24 НК РФ за неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством РФ.

Неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный НК РФ срок суммы налога налоговым агентом образует состав налогового правонарушения, предусмотренного ст. 123 НК РФ, и влечет ответственность в виде взыскания штрафа в размере 20% от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.

В случае перечисления НДФЛ ранее даты фактической выплаты дохода налогоплательщику отсутствует факт неперечисления в бюджет суммы налога, в связи с чем не возникает задолженности перед бюджетом.

Таким образом, в действиях налоговых агентов отсутствует состав правонарушения, установленного ст. 123 НК РФ, поскольку данной статьей предусмотрена ответственность налоговых агентов за неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный НК РФ срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению.

По мнению ФНС РФ, в рассматриваемой ситуации следует учитывать позицию Президиума ВАС РФ, выраженную в постановлении от 23.07.2013 г. № 784/13.

В силу положений п. 4 ст. 24, п.п. 1 п. 3 ст. 44, п.п. 1 п. 3 ст. 45 НК РФ обязанность налогового агента по перечислению налога считается исполненной с момента предъявления в банк поручения на перечисление в бюджетную систему РФ на соответствующий счет Федерального казначейства денежных средств со счета в банке при наличии на нем достаточного денежного остатка на день платежа.

Учитывая, что в платежных документах счет Федерального казначейства указан правильно и сумма налога поступила в бюджетную систему РФ, исходя из смысла ст. 45 НК РФ налог считается уплаченным.

Распечатать статью

В новом номере журнала:

Целевой беспроцентный заем

Еще по теме: