Расходы на оплату услуг банков. Минфин настаивает на нормировании

(Письмо Минфина РФ от 18.03.2011 г. № 03-03-06/1/145)

Традиционно ежегодно Минфин доводит до сведения налогоплательщиков свою позицию по учету расходов в виде комиссионных платежей за открытие и пользование лимитом кредитной линии в целях налогообложения прибыли.

Заемщики помимо собственно процентов за пользование полученной в кредит денежной суммой уплачивают банку различные комиссионные вознаграждения (например, за проведение операций по ссудному счету, за открытие и обслуживание кредитной линии и т.п.).

Чиновники убеждены, что в случае если плата за открытие кредитной линии и комиссионное вознаграждение организации-кредитора за часть не использованного организацией-заемщиком по открытой ей кредитной линии лимита денежных средств выражены в процентном соотношении, то расходы в виде такого комиссионного вознаграждения организации-заемщику следует учитывать для целей налогообложения прибыли организаций на основании п.п. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ в составе внереализационных расходов.

А в соответствии с п.п. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов включаются расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида с учетом особенностей, предусмотренных ст. 269 НК РФ.

Расходы в виде процентов по долговым обязательствам нормируются для целей налогообложения прибыли (ст. 269 НК РФ), и, если следовать рекомендациям Минфина, может оказаться так, что фирма сможет учесть для целей налогообложения прибыли далеко не всю сумму затрат, произведенных при привлечении заемных средств.

В случае если такие выплаты представляет собой фиксированную величину, выраженную в абсолютном выражении, то, указывает Минфин, расходы в виде такого комиссионного вознаграждения организации-заемщику следует учитывать для целей налогообложения прибыли организаций на основании п.п. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией.

Последний вывод чиновников не вызывает возражений.

А вот по поводу первого – не все так однозначно.

Ведь на основании п.п. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ расходами признаются только суммы процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами.

Плата банку за открытие кредитной линии, за проведение операций по ссудному счету и т.п. никоим образом не связана с фактическим временем пользования заемными средствами.

Теоретически возможна даже ситуация, когда кредитная линия будет открыта, вышеуказанные комиссионные вознаграждения банку уплачены, но организация так и не возьмет ни одного транша (то есть фактически вообще не будет пользоваться денежными средствами банка).

То есть указанные комиссионные вознаграждения уплачиваются банку именно за услуги, и не являются процентами по долговым обязательствам (несмотря на то, что сумма этих вознаграждений определяется в процентах от суммы лимита выдачи денежных средств или лимита задолженности).

Следовательно, правильнее учитывать такие вознаграждения банку не на основании п.п. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ (как расходы в виде процентов по долговым обязательствам, которые в целях налогообложения прибыли нормируются), а как расходы на оплату услуг банков –на основании п.п. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ – в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, либо на основании п.п. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ – в составе внереализационных расходов.

Не разделяют позицию чиновников и арбитражные суды.

ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 15.06.2009 г. № А13-9281/2008 отмечает, что исходя из положений Федерального закона РФ от 02.12.1990 г. № 395-1 «О банках и банковской деятельности» и п. 1 ст. 819 ГК РФ, ведение банком ссудного счета при предоставлении кредита является самостоятельной банковской операцией и не относится к долговым обязательствам в смысле п.п. 2 п. 1 ст. 269 НК РФ.

Плата за ведение ссудного счета, независимо от способа определения ее размера (в твердой сумме, в процентном отношении к размеру предоставленного кредита), является самостоятельным платежом за предоставленные банковские услуги.

Платежи за проведение операций по ссудному счету не имеют отношения к долговым обязательствам.

Суд также отклоняет доводы налоговиков о том, что плата за ведение банковского счета по кредитным операциям по существу является дополнительной процентной ставкой по выданным кредитам.

Действиями, которые обязан совершить банк для создания условий предоставления и погашения кредита (кредиторская обязанность банка), являются открытие и ведение ссудного счета, поскольку такой порядок учета ссудной задолженности предусмотрен специальным банковским законодательством.

Как отметил Центральный банк РФ в информационном письме от 29.08.2003 г. № 4, ссудные счета используются для отражения в балансе банка образования и погашения ссудной задолженности, то есть операций по предоставлению заемщикам и возврату ими денежных средств (кредитов) в соответствии с заключенными кредитными договорами.

Счет по учету ссудной задолженности (ссудный счет) открывается для целей отражения задолженности заемщика банка по выданным ссудам и является способом бухгалтерского учета денежных средств, не предназначен для расчетных операций. При этом открытие балансового счета для учета ссудной задолженности является обязанностью кредитной организации.

Ссудные счета не являются банковскими счетами по смыслу ГК РФ и используются для отражения в балансе банка образования и погашения ссудной задолженности, то есть операций по предоставлению заемщикам и возврату ими денежных средств (кредитов) в соответствии с заключенными кредитными договорами.

Соответственно, обязательное открытие банком заемщику текущего кредитного счета законом не предусмотрено, а ведение ссудного счета – обязанность банка, но не перед заемщиком, а перед Банком России, которая возникает в силу закона.

Таким образом, плата за проведение операций по обслуживанию ссудного счета является платой за услуги кредитной организации (Банка), а не платой за пользование предоставленными денежными средствами, в связи с чем подлежит отнесению в состав внереализационных расходов согласно п.п. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ.

Аналогичные выводы и в постановлениях ФАС Уральского округа от 24.11.2008 г. № Ф09-8606/08-С3, ФАС Поволжского округа от 17.03.2009 г. № А57-22510/2007.

Кстати, в Определении от 08.07.2009 г. № ВАС-8042/09 ВАС РФ также указал, что операции по ведению ссудного счета являются банковскими операциями, расходы по которым в силу п.п. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ относятся к внереализационным, а не к расходам в виде процентов по долговым обязательствам.

Распечатать статью

В новом номере журнала:

Расходы на оплату услуг банков. Минфин настаивает на нормировании

Еще по теме: